Réserves de liquidation constituées par erreur: comment demander le remboursement de la cotisation distincte de 10 % ?

Le dividende distribué par une société belge à un actionnaire personne physique résidant en Belgique est un revenu mobilier, soumis au taux d’imposition ordinaire de 30 %. Cet impôt fait l’objet d’une perception à la source, sous la forme d’un précompte mobilier retenu par la société distributrice.

Le régime des réserves de liquidation permet d’alléger cette taxation.

En vertu de ce mécanisme, la société peut, à l’occasion de l’assemblée générale appelée à statuer sur l’affectation du résultat, opter pour la mise en réserve d’une partie ou de la totalité du bénéfice comptable après impôt.

A cette occasion, la société paie une cotisation distincte, calculée au taux de 10 % du montant « net » de la réserve. Pour une affectation de 10.000 €, la société paiera donc une cotisation distincte de 909 € et inscrira au passif de son bilan une réserve de liquidation de 9.091 €.

Après l’écoulement d’un délai de trois ans, cette réserve de liquidation pourra faire l’objet d’une distribution à l’actionnaire, moyennant le paiement d’un précompte mobilier calculé au taux de 6,5 %, ce qui aboutit à une charge fiscale de 15 %.

Deux remarques :

• Pour les réserves de liquidation constituées jusqu’au 31 décembre 2025 au plus tard, le taux peut être limité à 5 %, si la réserve de liquidation est conservée au moins 5 ans (il faut donc attendre deux années supplémentaires pour économiser 1,37 % d’impôt, ce qui est, d’un point de vue économique, sans réel intérêt) ;
• Dans le cadre de l’accord budgétaire de la fin de l’année 2025, concrétisé par le projet de loi-programme du 23 février 2026, il est prévu d’augmenter le taux de 6,5 % pour porter le taux d’imposition global de 15 % à 18 %.

« Petite » ou « grande » société ?

Ce régime s’applique exclusivement aux petites sociétés au sens du Code des sociétés et associations. Chaque année, au moment de la constitution de la réserve de liquidation, il faut donc s’interroger sur le statut de « petite » société.

Cette notion s’apprécie au regard de critères de taille, qui, depuis le 1^er janvier 2024, sont les suivants :

Une société sera considérée comme petite si elle ne dépasse pas plus d’un de ces trois critères. En d’autres termes, elle peut dépasser un de ces trois critères mais pas deux.

En outre, la petite société ne deviendra grande que si elle dépasse plus d’un de ces critères pendant deux exercices consécutifs.

Jusque là, les principes sont relativement faciles à appréhender.

Sociétés liées

La difficulté apparaît, en revanche, lorsque la société est liée à une ou plusieurs autres puisque, dans ce cas, il faut avoir une approche consolidée, tant au niveau de la société-mère que de la filiale, ce qui constitue une dérogation spécifique du droit fiscal par rapport au droit comptable.

Pour apprécier l’existence de ce lien, il faut se référer à la notion de contrôle, c’est-à-dire le pouvoir d'exercer une influence décisive sur la désignation de la majorité des administrateurs ou sur l'orientation de sa gestion. Le contrôle est parfois présumé, comme par exemple lorsqu’une société détient la majorité des droits de vote (50 + 1) d’une autre.

Consortium

Enfin, quand bien même la société ne serait pas liée à une autre, il reste un dernier piège : le consortium.

Un consortium concerne des sociétés qui ne sont pas liées entre elles mais qui sont placées sous une direction unique. Cette direction unique sera présumée dans un certain nombre de situations et, notamment, lorsque les organes d’administration de plusieurs sociétés sont composés en majorité des mêmes personnes.

Des sociétés n’ayant aucun lien d’actionnariat entre elles peuvent, parce qu’elles ont une majorité d’administrateurs communs, être considérées comme faisant partie d’un consortium et, le cas échéant, sur base consolidée, devenir des grandes sociétés.

Réserves de liquidation erronées

Déterminer si une société est « grande » ou « petite » est complexe et il n’est pas rare de voir des grandes sociétés constituer, par erreur, une réserve de liquidation.

Au moment où cette réserve est constituée, l’administration enrôlera la cotisation distincte de 10 % et ne contrôlera pas si la société se trouvait ou non dans les conditions d’application du régime de la réserve de liquidation.

En revanche, lors de la distribution ultérieure du dividende, avec application d’un précompte mobilier réduit (ou même sans précompte mobilier en cas de liquidation), un contrôle fiscal interviendra.

Si le régime favorable ne peut trouver à s’appliquer, la situation sera rectifiée : l’administration enrôlera un supplément de précompte mobilier de 23,5 %(30 % - 6,5 %).

Au total, la société aura donc payé une cotisation distincte de 10 % et un précompte mobilier de 30 %.

Comment récupérer la cotisation distincte indûment payée ?

Le législateur a prévu une procédure permettant de réclamer le remboursement de la cotisation distincte initialement payée.

Ce mécanisme se fonde sur l’article 373 CIR et prend la forme d’une réclamation qui doit être introduite au plus tard dans le délai d’un an, à compter du 3^ème jour ouvrable qui suit l’envoi de l’avertissement-extrait de rôle relatif au supplément de précompte mobilier.

L’enrôlement fait en effet apparaître un double emploi entre la cotisation distincte de 10 % initialement payée et le précompte mobilier de 30 % tel qu’il a été rectifié par l’administration fiscale.

Il est donc possible de corriger l’erreur initiale et la société aura d’ailleurs même droit à un intérêt moratoire, à compter du premier jour du mois qui suit l’introduction de la réclamation.

Cet intérêt moratoire ne compensera évidemment pas le manque à gagner lié au paiement anticipé de la cotisation distincte de 10 % dans l’espoir d’obtenir un régime de taxation plus favorable lequel ne pouvait, en réalité, pas trouver à s’appliquer.

Conclusion

Avant de comptabiliser une réserve de liquidation, chaque société devrait, avec son expert-comptable ou conseiller fiscal, avoir le réflexe de s’interroger sur sa taille, sans omettre de tenir compte des effets pervers du consortium

Ces questions peuvent être complexes et les conséquences sont loin d’être anodines.