L'imputation des quotités exemptées en imposition commune: l'algorithme de l'article 134, § 4, CIR 92

Priorité au revenu le plus élevé, transfert du solde, double calcul comparatif et crédit d'impôt : la méthode à l'exercice d'imposition 2026

Lorsqu'une imposition commune est établie, l'attribution de la quotité exemptée d'impôt et de ses suppléments obéit à une séquence légale précise que le praticien doit maîtriser pour contrôler un enrôlement, anticiper un double calcul comparatif ou expliquer un avertissement-extrait de rôle atypique. Cet article décompose l'algorithme de l'article 134, § 4, CIR 92 à l'exercice d'imposition 2026, en articule les critères d'application — du placement des suppléments au crédit d'impôt remboursable — et fait le point sur les paramètres que la loi du 18 décembre 2025 a figés et que le projet de réforme de l'IPP entend remodeler.

1. Le cadre : quotités, suppléments et barème spécifique

La quotité du revenu exemptée d'impôt comprend un montant de base, fixé à 4.785 € non indexés et porté à 10.910 € pour l'exercice d'imposition 2026¹, majoré des suppléments pour charges de famille des articles 132 et 133 CIR 92 : 1.980 € pour un enfant à charge, 5.110 € pour deux enfants, 11.440 € pour trois, 18.510 € pour quatre et 7.070 € par enfant au-delà du quatrième, l'enfant handicapé comptant pour deux². S'y ajoutent notamment le supplément de 740 € pour enfant de moins de trois ans — incompatible avec la réduction pour frais de garde — et celui de 5.950 € pour la personne dépendante de 66 ans ou plus.

Techniquement, la quotité n'est pas déduite du revenu net : l'impôt est calculé sur l'intégralité du revenu imposable, puis diminué de l'impôt afférent à la quotité exemptée, déterminé « par le bas » des tranches selon le barème spécifique de l'article 134, § 2, CIR 92³. Ce barème conserve une tranche à 30 % que le barème général de l'article 130 ne connaît plus : 25 % de 0 à 11.460 €, 30 % de 11.460 à 16.320 €, 40 % de 16.320 à 27.190 €, 45 % de 27.190 à 49.840 € et 50 % au-delà (EI 2026). Le praticien veillera donc à ne pas valoriser une quotité au barème général : l'écart entre les deux barèmes fausse rapidement une simulation.

2. La séquence de l'article 134, § 4 : cinq opérations ordonnées

En imposition commune — établie au nom des époux et cohabitants légaux en vertu de l'article 126, § 1er, CIR 92, sous réserve notamment de l'exclusion lorsque les revenus professionnels exonérés conventionnellement d'un conjoint excèdent 13.460 € (EI 2026)⁴ — la base imposable est fixée séparément pour chaque conjoint depuis la réforme du décumul⁵. Le régime matrimonial adopté par les conjoints (régime légal de communauté, communauté universelle, séparation de biens) est sans incidence sur cette fixation et sur les règles d'imputation qui suivent : la répartition fiscale des quotités est d'ordre légal, non conventionnel.

Le texte⁶ ordonne ainsi la fixation d'une quotité propre à chaque conjoint, le placement prioritaire des suppléments de l'article 132 chez le conjoint au revenu imposable le plus élevé — là où leur rendement fiscal est maximal — et le transfert, vers ce même conjoint, du solde de quotité que le revenu de l'autre n'absorbe pas. Deux opérations complètent la séquence : le double calcul comparatif de l'alinéa 3 (section 3) et la conversion en crédit d'impôt de la fraction relative aux enfants qui demeure inemployée (section 4).

3. Le double calcul comparatif : champ d'application et méthode

Le placement des suppléments chez le conjoint au revenu le plus élevé produit un effet pervers lorsque ce conjoint recueille des revenus professionnels exonérés par convention sous réserve de progressivité⁷ : la réduction issue des suppléments se calcule sur un impôt incluant les revenus exonérés, puis se réduit proportionnellement au titre de la réserve de progressivité. Après les censures jurisprudentielles — arrêt Imfeld et Garcet de la Cour de justice, arrêt n° 68/2014 de la Cour constitutionnelle, puis mise à mal de la première solution administrative par la cour d'appel d'Anvers⁸ —, l'administration a organisé le correctif par la circulaire 2017/C/31⁹, dont l'article 134, § 4, alinéa 3, CIR 92 constitue le fondement.

3.1. Les trois conditions cumulatives

Le double calcul s'applique à tout ménage qui réunit trois conditions : une imposition commune est établie ; l'un au moins des conjoints bénéficie de la réduction pour revenus d'origine étrangère visée aux articles 155 ou 156 CIR 92 ; et le ménage peut prétendre à un ou plusieurs suppléments de l'article 132. L'octroi éventuel d'un avantage équivalent dans l'État de la source est sans incidence. L'administration effectue alors deux liquidations — suppléments placés chez le conjoint au revenu le plus élevé, puis chez l'autre — et retient d'office la plus favorable, sans démarche du contribuable.

3.2. Lecture du dossier et contentieux

Le détail de calcul consulté dans MyMinfin peut dès lors afficher une imputation chez le conjoint aux revenus les moins élevés : cette présentation traduit généralement le résultat du double calcul et non une anomalie. Le contrôle du praticien porte sur le calcul enrôlé, seul définitif ; une réclamation ne se conçoit qu'après réception de l'avertissement-extrait de rôle, dans le délai légal, si la liquidation retenue s'écarte de la simulation contradictoire.

4. Le crédit d'impôt pour enfants à charge : paramètres à jour

Lorsque la quotité exemptée d'un conjoint excède son revenu imposable même après transfert, la partie non imputée afférente aux suppléments pour enfants à charge est convertie en crédit d'impôt remboursable¹⁰. Le crédit est égal à 25 % de la quotité non imputée, dans la limite d'un plafond par enfant à charge ; ce plafond est doublé pour l'enfant handicapé et réduit de moitié, chez chacun des deux parents, pour l'enfant en coparentalité fiscale¹¹.

La loi du 18 décembre 2025 a définitivement maintenu ce plafond à 550 € par enfant, niveau applicable depuis l'exercice d'imposition 2025 : l'article 178, § 5, 3°/1, CIR 92 exclut désormais expressément ce montant du mécanisme d'indexation annuelle, sans échéance de reprise — à la différence des gels temporaires prévus pour les exercices d'imposition 2026 à 2030¹². Le praticien intégrera cette érosion programmée dans ses projections pluriannuelles pour les ménages à bas revenus. Le crédit demeure par ailleurs inaccessible au contribuable dont les revenus professionnels sont exonérés par convention sans clause de progressivité, ainsi qu'à son conjoint dans ce contexte.

5. Les paramètres en mouvement : la réforme de l'IPP

Le projet de loi portant réforme de l'impôt des personnes physiques, déposé à la Chambre le 17 décembre 2025 et toujours en discussion en commission au moment d'écrire ces lignes, remodèlerait le dispositif sur trois plans¹³. La quotité de base serait portée progressivement de 10.910 € (EI 2026) à environ 15.600 € (EI 2031), les montants non indexés passant de 4.785 € à 4.945 € (EI 2027), 5.840 € (EI 2029) puis 6.230 € (EI 2031). L'indexation des suppléments des articles 132 et 133 serait gelée pour les exercices d'imposition 2027 à 2030 — hors majoration pour handicap —, moyennant une revalorisation des montants de base bénéficiant principalement aux familles d'un ou deux enfants. Enfin, la majoration générale pour isolé avec enfants disparaîtrait à partir de l'exercice d'imposition 2030, au profit de la seule majoration pour contribuable « réellement isolé ».

L'avant-projet de loi-programme du 27 mai 2025 propose par ailleurs d'intégrer les carried interests dans l'évaluation comparée des deux méthodes d'imputation de l'article 134, § 4, alinéa 3 : l'impôt afférent à ces revenus serait ajouté à l'impôt État pour déterminer le placement optimal des suppléments¹⁴. Aucun de ces textes n'étant voté ni publié au Moniteur belge, les paramètres cités demeurent susceptibles d'amendement ; les montants des exercices d'imposition 2027 et suivants s'entendent sous cette réserve.

6. Grille d'analyse du praticien

La grille suivante ordonne les vérifications à conduire sur tout dossier de ménage en imposition commune comportant des charges de famille.

Conclusion opérationnelle

Le praticien retiendra que l'article 134, § 4, CIR 92 organise une mécanique en cascade dont chaque maillon conditionne le suivant : la qualification de l'imposition commune, la fixation des quotités par conjoint, le placement des suppléments, le transfert du solde, l'éventuel double calcul et, en dernier ressort, la conversion en crédit d'impôt. Le contrôle d'un enrôlement suppose de dérouler cette séquence dans l'ordre, en valorisant chaque quotité au barème spécifique de l'article 134, § 2.

En pratique, deux réflexes s'imposent. Dès qu'un dossier comporte des revenus étrangers exonérés et des enfants à charge, la simulation contradictoire des deux liquidations permet de vérifier le résultat retenu par l'administration — et de fonder, le cas échéant, une réclamation après enrôlement. Et pour les ménages à bas revenus, le gel permanent du plafond du crédit d'impôt à 550 € par enfant, combiné au gel projeté de l'indexation des suppléments, modifie l'économie pluriannuelle de la fiscalité familiale : les outils de simulation doivent être paramétrés en conséquence, exercice par exercice.

Références

¹ Art. 131, al. 1er, CIR 92 (montant indexé pour l'exercice d'imposition 2026).
² Art. 132, al. 1er, CIR 92 (montants indexés pour l'exercice d'imposition 2026).
³ Art. 134, §§ 1er et 2, CIR 92.
⁴ Art. 126, § 1er et § 2, al. 1er, 4°, CIR 92.
⁵ Loi du 10 août 2001 portant réforme de l'impôt des personnes physiques, MB 20 septembre 2001 ; art. 127 CIR 92.
⁶ Art. 134, § 4, CIR 92.
⁷ Arts. 155 et 156 CIR 92.
⁸ CJUE, 12 décembre 2013, aff. C-303/12, Imfeld et Garcet ; C. const., 24 avril 2014, n° 68/2014 ; Anvers, 22 septembre 2015.
⁹ Circ. 2017/C/31 du 18 mai 2017 concernant l'imputation des suppléments de quotité exemptée pour charges de famille, SPF Finances.
¹⁰ Art. 134, § 3, CIR 92.
¹¹ Art. 12 de la loi du 21 décembre 2022 portant des dispositions fiscales diverses, MB 29 décembre 2022 ; Circ. 2023/C/69 du 19 juillet 2023 relative au crédit d'impôt pour enfants en coparentalité fiscale, SPF Finances.
¹² Art. 134, § 3, al. 2, premier tiret, et art. 178, § 5, 3°/1, CIR 92, modifiés/insérés par la loi du 18 décembre 2025 portant des dispositions diverses, MB 30 décembre 2025.
¹³ Projet de loi portant réforme de l'impôt des personnes physiques, déposé à la Chambre le 17 décembre 2025 (en discussion en commission ; non voté, non publié au MB).
¹⁴ Avant-projet de loi-programme du 27 mai 2025, titre II « Finances » (statut : avant-projet).