- FR
- NL
- EN
Circulaire 2022/C/119 betreffende het verstrekken van gemeubeld logies aan betalende gasten in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie
Temps de lecture: 87 min | 21 dec. 2022 à 11:26
De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Belasting over de toegevoegde waarde publiceerde op 21/12/2022 de Circulaire 2022/C/119 betreffende het verstrekken van gemeubeld logies aan betalende gasten in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie.
Deze circulaire geeft een toelichting bij artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek, dat op 01.07.2022 in werking is getreden en dat tot doel heeft een onderscheid te maken tussen 'handelingen inzake belaste logies' en 'handelingen inzake vrijgesteld logies' verstrekt aan betalende gasten in hotels, motels en in inrichtingen met een soortgelijke functie.
belasting over de toegevoegde waarde ; belasten van het aanbieden van gemeubeld logies, voor een duur van minder dan drie maanden ; vrijstellen van het aanbieden van gemeubeld logies als onroerende verhuur
Inhoudstafel
2. Economische en juridische context
2.1. Diversificatie van het aanbod van logies
3. Doelstellingen van de hervorming
4. Gebruikte methode: begrenzing van de uitsluiting van de vrijstelling
5. Samenhang van de wettelijke bepalingen
5.1. Van belastingheffing tot vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen
5.2. Voorrang van een specifieke vrijstelling
6. Overeenstemming met het Europees recht
6.2. Bestaansreden van de vrijstelling en van zijn uitsluitingen
6.3. Beoordelingsmarge die wordt gelaten aan de lidstaten
7. Overzicht van het oude administratief standpunt
8. Onderscheidende criteria omschreven door de nieuwe wetgeving
8.1. Kwantitatief criterium betreffende “de duur van het verblijf van minder dan drie maanden”
8.1.1. Draagwijdte van het criterium van de duur
8.1.2. De dubbele betekenis van het criterium van de duur
8.1.3. Berekening van de duur van een verblijf
8.1.4. Het 'gewoonlijk' onderdak verlenen voor een periode van minder dan drie maanden
8.1.4.1. Financieel pro rata: de omzet die door de verblijven wordt gegenereerd
8.1.4.2. Een fysiek pro rata: totale verblijfsduur
8.1.5. Verantwoording van het criterium van de duur
8.1.5.2. Band tussen de korte duur en hoteldiensten
8.2. Kwalitatieve criteria betreffende de samenhangende diensten
8.2.2. Inrichtingen met een soortgelijke functie
8.2.2.2. Het fysiek onthaal van de gasten
8.2.2.3. De terbeschikkingstelling en vervanging van huishoudlinnen
8.2.2.4. Het dagelijks verschaffen van het ontbijt
8.2.2.5. Samenhangende diensten mogen afzonderlijk worden aangerekend
8.2.2.6. Schoonmaak is geen nauw samenhangende dienst
8.2.2.7. Behoud van de vrijstelling indien geen van de samenhangende diensten wordt verstrekt
8.2.2.8. Bewijslast inzake btw-vrijstelling
9. Gevolgen voor de omvang van het recht op aftrek
9.1. De belastingplichtigen met volledig recht op aftrek
9.2. De vrijgestelde belastingplichtigen zonder recht op aftrek
9.3. Gemengde belastingplichtigen
9.4. De gedeeltelijke belastingplichtigen
10.2. Herziening van de aftrek ten gunste van de Staat: voorbeeld
10.3. Uitoefening van het recht op aftrek van de historische btw bij wijze van regularisatie
10.3.1. Werkingssfeer van het recht op aftrek
10.3.2. Uitvoeringsmodaliteiten bij het recht op aftrek
10.4. Bedrijfsmiddelen verkregen in de hoedanigheid van niet-belastingplichtige
11. Btw-verplichtingen en modaliteiten
11.2. Identificatie voor btw-doeleinden
11.3. Gebruik van het btw-identificatienummer
11.7. Jaarlijkse opgave van de handelingen met afnemers-belastingplichtigen (klantenlisting)
11.8. Opgave van de intracommunautaire handelingen
10. Verandert het toepasselijk btw-tarief ten aanzien van het verstrekken van gemeubeld logies?
12. Ik ben uitbater van een jeugdherberg. Wat verandert er?
II. Met betrekking tot het criterium van de verhuurperiode
III. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'het fysiek onthaal'
19. Wat wordt bedoeld met 'fysiek onthaal'?
IV. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen'
22. Welk huishoudlinnen moet worden aangeboden?
V. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'het dagelijks verschaffen van ontbijt'
VI. Met betrekking tot de btw-regeling en de verplichtingen
31. Ik ben niet gevestigd in België. Is deze wetgeving ook op mij van toepassing?
32. Ik verhuur een tweede verblijf in het buitenland. Is deze regeling ook op mij van toepassing?
33. Wat moet ik doen om een btw-identificatienummer te bekomen?
1. Inleiding
1.1. Wettelijke bepaling
Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek, van toepassing vanaf 01.07.2022, voorziet dat wordt belast, als uitzondering op de vrijstelling inzake de onroerende verhuur, “ - het verschaffen, voor een periode van minder dan drie maanden, van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten: instaan voor het fysiek onthaal van de gasten, de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, en het dagelijks verschaffen van het ontbijt, door de exploitant van het logies of door een derde voor zijn rekening ;” (artikel 4 van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde).
Voormelde wettelijke bepaling vormt de omzetting van artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG dat bepaalt dat van de basisvrijstelling, voorzien inzake onroerende verhuur, zijn uitgesloten “het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving van de lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen;”.
1.2. Doel van de circulaire
Deze circulaire geeft een toelichting bij artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek dat als doel heeft een duidelijk onderscheid te maken tussen 'handelingen inzake belaste logies' en 'handelingen inzake vrijgesteld logies' verstrekt aan betalende gasten in hotels, motels en in inrichtingen met een soortgelijke functie.
In het licht van de belastingheffing over deze handelingen heeft de wetgever een kwantitatief criterium gebruikt in de vorm van een periode van minder dan drie maanden (hierna: 'korte duur') in samenhang met, in voorkomend geval, kwalitatieve criteria (verbonden aan de nauw samenhangende diensten).
De handelingen betreffende het verstrekken van logies voor een duur van drie maanden of meer (hierna: 'lange duur') zijn daarentegen, in alle gevallen, van de belasting vrijgesteld.
Deze commentaar is gebaseerd op de memorie van toelichting bij de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (Kamer, Doc 55/2279/001, blz. 07 – 19) en behandelt eveneens de gevolgen op het stuk van het recht op aftrek. Een FAQ wordt als bijlage gevoegd.
Deze circulaire behandelt niet de uitsluiting van het verstrekken van gemeubeld logies van de vrijstellingsreling voor kleine ondernemingen (artikel 56bis, § 3, 6°, van het Btw-Wetboek) noch het fiscaal stelsel inzake deeleconomie dat, onder bepaalde voorwaarden, van toepassing kan zijn op deze dienst. Deze stelsels worden immers reeds toegelicht middels de circulaire 2022/C/65 van 06.07.2022 betreffende wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten, inzonderheid door de programmawet van 27.12.2021, punt 4.
2. Economische en juridische context
2.1. Diversificatie van het aanbod van logies
Mettertijd zijn er nieuwe vormen van toeristische accommodatie voor betalende gasten voor een korte periode ontstaan, die kunnen concurreren met de traditionele hotelsector, bijvoorbeeld vakantieverblijven, bed-and-breakfast, kamververhuur enz.
De handelingen inzake het verschaffen van logies, waarbij vaak nauw samenhangende diensten worden aangeboden, gaan verder dan het louter verlenen van het gebruik van het onroerend goed en worden derhalve verricht onder gelijkaardige omstandigheden als deze waaronder hotelbedrijven opereren.
Bovendien is een nieuw type accommodatie ontwikkeld dat het midden houdt tussen hotels en verhuur, namelijk hotelappartementen (aparthotels). Hun exploitanten bieden voor een relatief lange periode gemeubeld logies en bijbehorende diensten aan, die zeer beperkt kunnen zijn, vooral wanneer zij deze diensten aanbieden aan buitenlandse ingezetenen, zoals buitenlandse deskundigen die voor enkele dagen, weken of zelfs maanden op missie zijn in België.
2.2. Autonomie van de btw
De sector die toeristische accommodatie voor betalende gasten voor een korte periode verschaft, kan aan andere dan de in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek (zie punt 1.1.) genoemde regels onderworpen zijn, vastgelegd op andere beleidsniveaus of met betrekking tot bepaalde domeinen: bijvoorbeeld de exploitatie van gemeubileerde toeristische accommodatie die onderworpen is aan specifieke voorschriften, zoals een regionaal decreet.
Het is duidelijk dat deze normen niet relevant zijn voor de btw. Om te bepalen of het verstrekken van gemeubeld logies moet worden belast of vrijgesteld, mag alleen rekening worden gehouden met de criteria van de bovengenoemde nieuwe wettelijke bepaling.
3. Doelstellingen van de hervorming
Artikel 4 van voornoemde wet van 27.12.2021 voegt, als primair onderscheidend criterium, een kwantitatief criterium (in de vorm van een duur van minder dan drie maanden) toe aan artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek, om het belaste verschaffen van gemeubeld logies te onderscheiden van het gemeubeld logies dat van de belasting zal vrijgesteld zijn krachtens deze nieuwe bepaling.
Het aanbieden van gemeubelde logies in hotels, motels en inrichtingen waar tegen betaling aan gasten onderdak wordt verschaft, betreft een uitzondering op de principiële btw-vrijstelling voor verhuur van onroerende goederen.
Deze wet heeft enerzijds tot doel duidelijkheid te brengen in welke omstandigheden de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies al dan niet belast moet worden. De laatste jaren bestonden hieromtrent namelijk verschillende belangrijke geschillen en was ook de rechtspraak niet steeds eensgezind.
Anderzijds blijkt dat deze uitzondering op de principiële vrijstelling van de verhuur van onroerende goederen vandaag te ruim dreigt te worden toegepast zodat ook de loutere terbeschikkingstelling van vakantiehuizen en studentenkamers zouden worden belast. Hierbij mag niet uit het oog verloren worden dat dergelijke terbeschikkingstellingen niet vergelijkbaar kunnen zijn aan degene die worden aangeboden door hotels of vergelijkbare verblijven rekening houdend met hun specifieke kenmerken of hun doelpubliek.
Het onderscheid tussen belaste en vrijgestelde handelingen is vandaag uitgewerkt via aanschrijvingen en parlementaire vragen en is voornamelijk gebaseerd op nauw samenhangende diensten die al dan niet worden verstrekt bovenop de loutere terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies.
In navolging van Duitsland en Nederland en in overeenstemming met de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie zal het onderscheid tussen belaste en vrijgestelde handelingen vanaf 1 juli 2022 gebeuren op basis van een kwantitatief criterium, namelijk verhuur gedurende een periode van minstens drie maanden.
Deze termijn van drie maanden stemt overeen met de algemeen aanvaarde maximale duur inzake toeristische verblijven in de hotelsector en betreft in de overgrote meerderheid van de gevallen de minimumduur van de huurcontracten voor studenten.
Deze wet wijzigt niets ten aanzien van louter passieve verhuren.
4. Gebruikte methode: begrenzing van de uitsluiting van de vrijstelling
De verhuur van onroerende goederen uit hun aard is in principe vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Wetboek. Die bepaling voorziet in een aantal uitzonderingen, zoals het aanbieden van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verschaft, binnen de grenzen evenwel van artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek.
Bijgevolg wordt de draagwijdte van de effectieve belasting beperkt. Deze wettelijke beperkingen zijn gebaseerd op een combinatie van :
- een kwantitatief criterium, gekoppeld aan een 'korte duur', dat het primaire onderscheidend criterium vormt en dat een dubbele rol speelt (zie punt 8.1.2.)
- en kwalitatieve criteria verbonden aan de aanwezigheid van nauw samenhangende diensten, die, als subsidiaire criteria, tot doel hebben de verhuur van gemeubeld logies uit te sluiten van de belastingheffing, ook al is deze van 'korte duur', wanneer die gekenmerkt door de passiviteit van de verhuurder (zie punt 8.2.2. en de FAQ nrs. 1 en 2, van de bijlage).
5. Samenhang van de wettelijke bepalingen
5.1. Van belastingheffing tot vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen
Het verschaffen van gemeubeld logies wordt als een dienst aangemerkt (Btw-Wetboek, artikel 18, § 1, tweede lid, 10°). Onder de voorwaarden van artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek is deze dienst verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige aan betalende gasten in een in België gelegen gebouw belastbaar.
De terbeschikkingstelling van een lichamelijke zaak onder bezwarende titel moet als een economische activiteit worden aangemerkt indien de exploitatie van deze zaak geschiedt met het oog op het verwerven van duurzame inkomsten. Aangezien de doelstellingen of resultaten irrelevant zijn, moeten in dit verband alle exploitatievoorwaarden worden onderzocht (de daadwerkelijke duur van de verstrekking, de omvang van de klantenkring, het bedrag van de inkomsten, de gevoerde reclame, enz.); (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Renate Enkler, zaak C-230/94 van 26.09.1996, punten 25 tot 29).
Wanneer particulieren, bijvoorbeeld, een deel van hun woning ter beschikking stellen van toeristen is deze terbeschikkingstelling een dienst in de zin van artikel 18, § 1, eerste lid en tweede lid, 10°, van het Btw-Wetboek. Volgens artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van dit Wetboek, is deze dienst niet vrijgesteld indien aan de bepalingen van dat artikel wordt voldaan.
Wanneer bijgevolg particulieren onder die voorwaarden geregeld één of meerdere gastenkamers of kamers met ontbijt verhuren, hebben ze de hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek en zijn deze diensten aan de btw onderworpen tegen het tarief van 6 % bij toepassing van rubriek XXX, cijfer 1, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 inzake btw-tarieven. De hoedanigheid van de exploitant (iemand die een andere activiteit beoefent in hoofdberoep, iemand zonder beroep, gepensioneerd, …) noch het aantal verhuurde kamers is ter zake relevant. Er is onbetwistbaar sprake van de uitoefening van een geregelde economische activiteit wanneer de gegevens van de betrokkene opgenomen zijn in een toeristische gids.
De kwalificatie van het inkomen voor de toepassing van de inkomstenbelastingen is overigens niet relevant.
Bovendien is vereist dat er een rechtstreekse band is tussen de verstrekte dienst en de ontvangen tegenwaarde opdat een handeling onder bezwarende titel plaatsvindt (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest A.M.K., zaak C-344/20 van 25.11.2021, punten 26 en 27 en aangehaalde rechtspraak).
De betrokken belastingplichtige is als enige verantwoordelijk voor het verschaffen van logies aan zijn klanten. Uiteraard kan hij, bijvoorbeeld, de terbeschikkingstelling en/of het vervangen van huishoudlinnen uitbesteden.
Niettemin moet hij zijn economische activiteiten in eigen naam, voor eigen rekening en onder eigen verantwoordelijkheid verrichten en het aan de uitoefening van zijn activiteiten verbonden economische risico dragen (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest G.W., zaak C-276/14 van 29.09.2015, punt 34 en aangehaalde rechtspraak).
Voor de volledigheid wordt opgemerkt dat wanneer een commissionair of tussenpersoon handelt onder de voorwaarden van artikel 13, § 2, van het Btw-Wetboek (naar gelang het geval hij een factuur of een gelijkwaardig stuk ontvangt of uitreikt in eigen naam) en tussenkomt bij een dienst, zoals een restaurantdienst (zie 8.2.2.4. voor ontbijtcheques), hij geacht wordt deze dienst persoonlijk te hebben ontvangen en persoonlijk te hebben verricht (Btw-Wetboek, artikel 20, § 1).
Het verschaffen van belastbaar gemeubeld logies is slechts effectief belast indien er, in afwijking daarvan, geen vrijstelling van belasting bestaat overeenkomstig de voornoemde algemene regels, zoals de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen (Btw-Wetboek, artikel 44, § 3, 2°).
Deze vrijstelling is echter niet van toepassing op bepaalde diensten die specifiek zijn omschreven in artikel 44, § 3, 2°, a) tot d), van het Btw-Wetboek.
De uitsluiting van de vrijstelling bedoeld in artikel 44, § 3, tweede lid, onder a), derde streepje, van het Btw-Wetboek, die het onderwerp is van deze circulaire, is alleen van toepassing op diensten bestaande in het ter beschikkingstellen aan betalende gasten van gemeubeld logies.
Deze uitsluiting van de vrijstelling is bijgevolg in geen geval van toepassing op het louter ter beschikking stellen van hotels, motels en soortgelijke inrichtingen waar betalende gasten worden ondergebracht aan bijvoorbeeld een exploitant, hetgeen in beginsel een van btw vrijgestelde handeling is en blijft. De partijen die een dergelijke overeenkomst sluiten kunnen echter kiezen voor belastingheffing over deze transactie onder de voorwaarden van artikel 44, § 3, tweede lid, d), van het Btw-Wetboek. Een dergelijke optionele belastingheffing kan bijvoorbeeld van toepassing zijn wanneer de eigenaar een woongebouw verhuurt aan de exploitant van een verpleeg- of verzorgingstehuis. In het kader van de optionele belastingheffing is de hoedanigheid van belastingplichtige die voor zijn economische activiteit handelt, voor de huurder, vereist. In dit geval is aan deze voorwaarde voldaan.
5.2. Voorrang van een specifieke vrijstelling
Een handeling die uitgesloten is van de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen kan evenwel vrijgesteld zijn op grond van een andere bepaling, met name een specifieke vrijstelling opgenomen in artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek.
Zo wordt bijvoorbeeld wat de diensten betreft van door de overheid erkende instellingen met als hoofdopdracht het toezicht op en de zorg voor hun onderhoud, de opvoeding en de vrijetijdsbesteding van jongeren, die krachtens artikel 44, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek van btw zijn vrijgesteld, verwezen naar vraag 12 van de bijlage.
In dezelfde gedachtegang kan bijvoorbeeld ook het verschaffen van gemeubeld logies worden vrijgesteld van btw krachtens artikel 44, § 2, 4°, a), van het Btw-Wetboek, indien deze logies ter beschikking worden gesteld door scholen of universiteiten als bedoeld in deze bepaling en indien deze dienst wordt geacht nauw verband te houden met de door hen verstrekte onderwijsdiensten (zie in die zin circulaire AGFisc nr. 50/2013 (nr. E.T.124.537) van 29.11.2013, nummer 20).
5.3. Belastingheffing ingevolge een uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen
Op de algemene vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen bestaan tal van uitzonderingen, waaronder die betreffende de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies voor een 'korte duur' en, indien het gaat om een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel die gewoonlijk aan betalende gasten logies verstrekt voor een 'korte duur', samen met een van de bij wet bepaalde nauw samenhangende diensten (Btw-Wetboek, artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje).
Opmerking
De bepaling van artikel 44, § 3, 2° , a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek voorziet in de belasting van rechtswege van de terbeschikkingstelling van onroerende goederen uit hun aard voor andere doeleinden dan bewoning voor een periode van ten hoogste zes maanden.
Bijgevolg is deze bepaling niet van toepassing op onroerende goederen, zoals vakantiewoningen of studentenkamers, die aan natuurlijke personen voor privédoeleinden ter beschikking worden gesteld, die in beginsel zijn vrijgesteld van belastingheffing als verhuur van onroerende goederen.
Deze benadering loopt perfect samen met de formulering van het nieuwe artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek in die zin dat de louter passieve terbeschikkingstelling van een gemeubeld logies vrijgesteld is en blijft als een onroerende verhuur: in dat geval gaat het ten gronde om de terbeschikkingstelling van een onroerend goed voor doeleinden van bewoning.
6. Overeenstemming met het Europees recht
6.1. Neutraliteitsbeginsel
Volgens vaste rechtspraak verzet het fundamentele beginsel van fiscale neutraliteit zich ertegen dat soortgelijke leveringen van goederen of diensten, die dus met elkaar concurreren, voor btw-doeleinden verschillend worden behandeld (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest W.T., zaak C-449/19, van 17.12.2020, punt 48 en aangehaalde rechtspraak).
6.2. Bestaansreden van de vrijstelling en van zijn uitsluitingen
In de toelichting bij het voorstel voor een Zesde richtlijn wordt bij hoofdstuk X van de Zesde richtlijn, dat gewijd is aan 'vrijstellingen', verklaard: 'In de lidstaten [zijn] in het algemeen de verpachting en de verhuur van onroerende goederen om technische, economische en sociale redenen […] vrijgesteld. De redenen welke ten gunste van de vrijstellingen van de verhuur van woonhuizen […] pleiten, gelden evenwel niet voor de verhuur in het kader van het hotelbedrijf en bij verhuur met een industrieel of commercieel bedrijfskarakter.' (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Goed Wonen, zaak C-326/99 van 04.10.2001, punt 51).
Het bovenstaande geldt evenzeer voor alle sectoren die kunnen worden gelijkgesteld met de hotelsector sensu stricto, maar niet voor de sectoren waarvan niet geacht kan worden dat ze met de hotelsector sterk vergelijkbare diensten aanbieden (vb. verhuur studentenkoten).
6.3. Beoordelingsmarge die wordt gelaten aan de lidstaten
Richtlijn 2006/112/EG laat aan de lidstaten een relatief ruime beleidsmarge om de draagwijdte te verduidelijken van deze uitzondering op de btw-vrijstelling die is voorzien met betrekking tot diensten van logies.
Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft verduidelijkt dat de lidstaten over een beoordelingsmarge beschikken, die weliswaar wordt begrensd door het doel van artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG, om te bepalen welke gevallen van het verschaffen van accommodatie in afwijking van de vrijstelling voor verpachting en verhuur van onroerende goederen moeten worden belast. Die bepaling heeft namelijk de bedoeling te verzekeren dat het belast verschaffen van accommodatie in het hotelbedrijf of in sectoren met soortgelijke functies wordt onderscheiden van vrijgestelde handelingen, zoals de verpachting en de verhuur van onroerende goederen.
Het is derhalve aan de lidstaten om in dat kader criteria in te voeren die zij passend achten om dit onderscheid te maken (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Blasi, zaak C-346/95 van 12.02.1998, punten 20-22).
7. Overzicht van het oude administratief standpunt
Ter verduidelijking van wat moest worden verstaan onder het aanbieden van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verschaft, werden die begrippen toegelicht in de administratieve doctrine.
Op die basis had de administratieve doctrine, bij gebrek aan een wettekst met precieze criteria, een onderscheid uitgewerkt tussen belaste en vrijgestelde handelingen. Dat onderscheid was voornamelijk gebaseerd op nauw samenhangende diensten die desgevallend werden verstrekt bovenop de loutere terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies.
Overeenkomstig die administratieve doctrine, kwamen voor belastingheffing op hun handelingen in aanmerking die inrichtingen die worden uitgebaat onder de voorwaarden van de reglementering die eigen is aan hotels dan wel onder een ander statuut en die beschikken over een permanente structuur van menselijke en materiële middelen die bijdraagt tot het verzekeren van het onthaal van de gasten, daaronder begrepen het verlenen van bijstand op verzoek, tot de terbeschikkingstelling van een gemeubelde kamer en huishoudlinnen en tot het onderhoud en de regelmatige schoonmaak van de kamers, met inbegrip van het vervangen van het huishoudlinnen, evenals, desgevallend, tot het aanbieden van het ontbijt.
Volgens die administratieve zienswijze, kwamen de inrichtingen die niet al die diensten verstrekken eveneens in aanmerking om hun diensten te belasten als hun dienstenaanbod erin bestond om systematisch aan elke klant voor een globale prijs een dienst te verlenen die tegelijk omvat:
- de terbeschikkingstelling van een gemeubeld logies, en
- het onthaal van gasten ter plaatse (minstens gedurende een groot gedeelte van de dag), en
- ten minste één van de volgende bijkomende diensten:
* het onderhoud en de regelmatige schoonmaak van het gemeubeld logies tijdens het verblijf, of
* het verstrekken en het vervangen van het huishoudlinnen tijdens het verblijf, of
* het aanbieden van het ontbijt.
8. Onderscheidende criteria omschreven door de nieuwe wetgeving
Het btw-regime dat van toepassing is op het verstrekken van gemeubeld logies aan betalende gasten kan bepaald worden aan de hand van onderstaand schema.
Wanneer is het verstrekken van gemeubeld logies | |||||||
Hotels, motels | Inrichtingen met een soortgelijke functie | ||||||
Verblijfsduur | Verblijfsduur | ||||||
< 3 maanden | ≥ 3 maanden | < 3 maanden | ≥ 3 maanden | ||||
| 'Gewoonlijke' verblijfsduur in de inrichting |
| |||||
< 3 maanden | ≥ 3 maanden |
| |||||
Samenhangende diensten? (fysiek onthaal van de gasten, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt) |
| ||||||
Minstens 1 dienst | Geen dienst | ||||||
Belast | Vrijgesteld | Belast | Vrijgesteld | Vrijgesteld | Vrijgesteld | ||
Hierna worden het kwantitatief en de kwalitatieve criteria verder toegelicht.
8.1. Kwantitatief criterium betreffende “de duur van het verblijf van minder dan drie maanden”
8.1.1. Draagwijdte van het criterium van de duur
Het nieuwe artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek bepaalt in welke omstandigheden het verstrekken van gemeubeld logies, als uitzondering op de vrijstelling voor verhuur van onroerende goederen, wordt belast.
Het verduidelijkt dat het verschaffen, voor een periode van minder dan drie maanden, van gemeubeld logies in hotels, motels en in inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, wordt belast.
8.1.2. De dubbele betekenis van het criterium van de duur
Uit de nieuwe wettelijke bepaling volgt dat het kwantitatieve criterium gekoppeld aan een periode van minder dan drie maanden een dubbele uitwerking heeft, met name zowel ten aanzien van het materiële als het personele toepassingsgebied.
Enerzijds bepaalt het voor alle inrichtingen, met inbegrip van hotels en motels, de maximale duur van de contracten opdat het verstrekken van logies zou belast worden (tijdscriterium).
Anderzijds wordt de toepassing van de belasting beperkt tot inrichtingen met een soortgelijke functie als hotels of motels die hun gasten gewoonlijk gemeubeld logies ter beschikking stellen voor een periode van minder dan drie maanden (het criterium heeft betrekking op de gewoonlijke korte duur van de verblijven in deze inrichtingen).
8.1.3. Berekening van de duur van een verblijf
Voor de praktische berekening van de verblijfsduur 'van minder dan drie maanden' en voor de vaststelling van de duur van de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies in het geval van een verlenging van een overeenkomst wordt verwezen naar de vragen 14 tot en met 16 van de bijlage. De duur van een verblijf zoals contractueel tussen de aanbieder en de cliënt is overeengekomen, is bepalend.
De gekozen benadering is overigens dezelfde als die welke wordt toegepast bij verhuur van korte duur van ten hoogste zes maanden, zoals bepaald in artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek.
8.1.4. Het 'gewoonlijk' onderdak verlenen voor een periode van minder dan drie maanden
Naast hotels en motels is de nieuwe bepaling dus ook van toepassing op inrichtingen met een soortgelijke functie, op voorwaarde dat die inrichtingen gewoonlijk onderdak verlenen aan betalende gasten voor een korte termijn.
Het kan onder meer gaan om eigenaars van een vakantiewoning aan zee, een appartement in de stad, een chalet in de Ardennen, een huisje in een vakantiepark, …
Wanneer een eigenaar van een dergelijk verblijf slechts bij gelegenheid betalende gasten ontvangt dient men na te gaan of deze handeling plaatsvindt in het kader van de uitoefening van een economische activiteit.
Opdat een handeling zou onderworpen zijn aan de belasting, moet ze immers worden verstrekt door een als zodanig handelend belastingplichtige in de zin van artikel 4 van het Btw-Wetboek. Dit betekent dat het logies wordt verstrekt door een persoon die in het kader van een economische activiteit, geregeld en zelfstandig, met of zonder winstoogmerk, hoofdzakelijk of aanvullend, handelingen verricht die in het Btw-Wetboek zijn omschreven. Dit is een feitenkwestie en een onderzoek van alle exploitatievoorwaarden zal uitwijzen of er al dan niet sprake is van een regelmatige economische activiteit (zie ook punt 5.1.).
Indien de exploitant van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel, die het logies verstrekt, wordt aangemerkt als een belastingplichtige, wordt de grens tussen belastingheffing en belastingvrijstelling bepaald in functie van de gebruikelijke duur van de door de dienstverrichter verstrekte huisvesting (minder dan drie maanden of langer).
De nieuwe wetgeving maakt wat de inrichtingen met een soortgelijke functie als hotels en motels een onderscheid naargelang al dan niet 'gewoonlijk' aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden.
De wetgeving noch de memorie van toelichting geven uitsluitsel over hoe deze term moet geïnterpreteerd worden.
Het betreft bijgevolg een feitelijke beoordeling aan de hand van een berekeningsmethode die een juiste weergave is van de werkelijkheid.
Volgende methoden kunnen gebruikt worden.
8.1.4.1. Financieel pro rata: de omzet die door de verblijven wordt gegenereerd
Om te bepalen of aan het gebruikelijke karakter van verblijven van minder dan drie maanden wordt voldaan, kan de exploitant van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel een financieel pro rata toepassen op basis van het omzetcijfer.
Op jaarbasis en in principe per inrichting moet de omzet uit betaalde verblijven van minder dan drie maanden meer dan 50 % bedragen van de jaarlijks omzet behaald uit betalende logies, ongeacht of deze verblijven plaatsvinden in een gemeubileerde kamer, een zelfstandige woning in een vakantiepark, enz.
De administratie aanvaardt dat voor het bepalen van dit pro rata hoteldiensten die nauw verband houden met het verstrekken van logies en die daarmee één economische activiteit vormen, mee opgenomen worden in de berekening (terbeschikkingstelling van parkeerplaatsen, wifi-verbindingen, levering van water, elektriciteit enz.).
Verrichtingen die losstaan van logies en die een eigen regime volgen worden niet opgenomen in de berekening (bijvoorbeeld de verhuur van een fiets (zie FAQ nr. 8, van de bijlage), taxidienst (shuttle-luchthaven), wassen en strijken van kleding, vervoer van personen, terbeschikkingstelling van vergaderzalen met basis multimedia-apparatuur, verlening van het recht op het gebruik van een zonnebank, enz.
8.1.4.2. Een fysiek pro rata: totale verblijfsduur
Er kunnen zich bij de toepassing van de methode vermeld onder 8.1.4.1. ongelijkheden voordoen, bijvoorbeeld wanneer:
- de prijzen in het laagseizoen lager zijn dan die in het hoogseizoen, voor een langere verblijfsperiode
- de belastingplichtige een paar appartementen verhuurt aan vakantiegangers voor een korte periode, maar het grootste deel van het gebouw verhuurt aan een onderneming die er haar gedetacheerde werknemers in onderbrengt voor een lange periode
- de belastingplichtige slechts gedurende een beperkte periode van het jaar een verblijf ter beschikking stelt van derden (en voor het overige dit louter privématig gebruikt).
Om na te gaan of aan het gebruikelijke karakter van verblijven van minder dan drie maanden is voldaan, kan een belastingplichtige jaarlijks en, in principe per inrichting, een pro rata toepassen op basis van de totale duur van de betalende verblijven gedurende een kalenderjaar, uitgedrukt in overnachtingen.
Het betreft een inrichting waar gewoonlijk onderdak wordt verleend aan betalende gasten voor een korte termijn als de totale duur van de overnachtingen in het kader van een verblijf van minder dan 3 maanden meer bedraagt dan de totale duur van de overnachtingen in het kader van verblijven van drie maanden of meer.
Voorbeeld
Een belastingplichtige, die geen hotel of motel uitbaat, heeft gedurende een kalenderjaar betalende gasten ondergebracht in zijn gemeubileerde accommodaties in een gebouw, voor een duur van:
- minder dan drie maanden, voor een totaal van 548 nachten
- drie maanden of langer, voor een totaal van 360 nachten.
Aan het gebruikelijke karakter van verblijven van minder dan drie maanden wordt voldaan: de totale duur ervan is langer dan die van verblijven van drie maanden of meer (548 nachten > 360 nachten).
8.1.5. Verantwoording van het criterium van de duur
8.1.5.1. Nuttig criterium volgens de Europese rechtspraak om het belast verschaffen van logies te onderscheiden van een van btw vrijgestelde verhuur
Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft geoordeeld dat het kwantitatief criterium in de vorm van een korte duur 'een redelijk middel [lijkt] om te verzekeren, dat belasting wordt geheven over de handelingen van belastingplichtigen die een activiteit uitoefenen welke overeenstemt met de essentiële functie van een hotel, te weten het tijdelijk verstrekken van accommodatie in het kader van een commerciële relatie'.
Bovendien is het Hof van oordeel dat dit criterium 'een gemakkelijk en passend criterium [lijkt] ter verwezenlijking van het doel van artikel 13 B van de Zesde richtlijn [artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG], dat erin bestaat de correcte en eenvoudige toepassing van de in die bepaling neergelegde vrijstellingen te verzekeren' (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Blasi, zaak C-346/95 van 12.02.1998, punten 24 en 25).
Het kwantitatieve criterium betreffende een verblijf van 'korte duur' is bedoeld om de grens te bepalen tussen een belast verschaffen van logies en van btw vrijgestelde verhuur van onroerend goed.
Volgens het bovengenoemde arrest Blasi is de duur van de verhuur een relevant criterium om te bepalen of een inrichting al dan niet diensten verricht die vergelijkbaar zijn met die welke in de hotelsector worden verstrekt, als bedoeld in artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG.
Uiteindelijk biedt kwestieuze wetswijziging, die ertoe strekt alle mogelijke kwalitatieve criteria te vervangen door één enkel kwantitatief criterium, gekoppeld aan een beperkte duur van drie maanden, een eenvoudige en gemakkelijk toepasbare oplossing, met name wat de terbeschikkingstelling van studentenverblijven betreft.
Op dit vlak blijkt namelijk dat drie maanden in de overgrote meerderheid van de gevallen de minimumduur van huurovereenkomsten voor studenten is (bijvoorbeeld in het kader van uitwisselingsprogramma's voor studenten van het type Erasmus, stages of tijdelijke oplossingen in afwachting van een langere huur), terwijl de norm voor dergelijke overeenkomsten vaak tien of twaalf maanden is. Het criterium van de duur van drie maanden geldt dus ook als dubbel criterium voor de verhuur van studentenwoningen.
8.1.5.2. Band tussen de korte duur en hoteldiensten
In zijn conclusie voor het Hof van Justitie van de Europese Unie in het in punt 8.1.5.1. genoemde arrest Blasi heeft de advocaat-generaal het volgende aangegeven.
De verhuur op korte termijn van accommodatie omvat niet noodzakelijk alle andere goederen en diensten die gewoonlijk in hotels worden verstrekt, zoals maaltijden en dranken, linnengoed en het schoonmaken van de kamers.
Het staat echter vast dat een belastingplichtige die bijvoorbeeld voor een korte periode woonruimte verhuurt aan vakantiegangers, in feite dezelfde functie vervult als een belastingplichtige in de hotelsector, waarmee hij concurreert. Het wezenlijke verschil tussen dergelijke belaste verhuur en de van btw vrijgestelde verhuur van woonruimte is volgens hem het tijdelijke karakter van de accommodatie.
Bij verhuur op korte termijn zal er eerder sprake zijn van bijkomende diensten, zoals het verstrekken van beddengoed en de schoonmaak van de gemeenschappelijke ruimtes van de gebouwen of van de accommodatie zelf. Verhuur op korte termijn vereist een actievere exploitatie van het goed dan verhuur op lange termijn, aangezien er meer toezicht en beheer nodig is (conclusie van de advocaat-generaal, in zaak C-346/95, Blasi, punt 19).
Op grond hiervan aanvaardt het Hof van Justitie van de Europese Unie volgens de advocaat-generaal dat een criterium verbonden aan de korte duur van de aan derden verstrekte accommodatie een redelijk middel vormt om de verwezenlijking van het onderliggende doel te waarborgen, ook al verwijst de betrokken bepaling niet uitdrukkelijk naar de aard van de verstrekker van de accommodatie of naar de sector waarin dit gebeurt.
De duur van drie maanden komt overeen met de maximale duur die algemeen wordt aanvaard voor toeristische verblijven in de hotelsector en aanverwante sectoren (zie bijvoorbeeld de ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest van 08.05.2014 betreffende toeristische accommodatie en de daarin opgenomen definities van de begrippen 'toerist' en 'toeristische accommodatie', die gekoppeld zijn aan een maximaal verblijf van 90 dagen).
De beperkte duur van drie maanden omvat dus alle gebruikelijke gevallen van terbeschikkingstelling van gemeubeld logies in het hotelwezen en aanverwante sectoren.
8.1.6. Behoud van de vrijstelling voor verblijven met een duur van drie maanden of meer en voor verblijven met een duur van minder dan drie maanden in het geval van het gewoonlijk huisvesten voor 'lange duur'
Handelingen inzake logies voor 'lange duur' zijn altijd vrijgesteld van btw, ongeacht de hoedanigheid van de dienstverrichter en ongeacht het al of niet voorkomen van de in punt 8.2., hierna, besproken wettelijk vereiste nauw samenhangende diensten.
Zo zal een hotel of motel dat om een of andere reden uitzonderlijk een kamer ter beschikking stelt aan een gast voor een 'lange duur' (bijvoorbeeld in het kader van een werkopdracht) deze dienst moeten vrijstellen van belasting, omdat de contractuele verblijfsduur langer is dan drie maanden (zie FAQ nr. 16 van de bijlage).
Bovendien moeten inrichtingen die gewoonlijk voor een periode van 3 maanden of meer (zie punt 8.1.4.) logies verstrekken aan betalende gasten al hun diensten in verband met het verstrekken van gemeubileerde logies vrijstellen van btw, zelfs met betrekking tot die verblijven waarvan de contractuele verblijfsduur uitzonderlijk van 'korte duur' zijn (zie FAQ nr. 17 van de bijlage).
Zo zal bijvoorbeeld de terbeschikkingstelling van een studentenkamer voor een 'korte periode' door een belastingplichtige die gewoonlijk studenten huisvest op basis van contracten van drie, zes, tien of twaalf maanden, zoals gewoonlijk het geval is, vrijgesteld blijven van belasting.
8.2. Kwalitatieve criteria betreffende de samenhangende diensten
8.2.1. Hotels en motels
Hotels en motels moeten worden beschouwd als bedoeld in artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG, zoals reeds vermeld in punt 1.1. De nieuwe bepaling moet in die zin gelezen worden dat op dat punt een onderscheid gemaakt wordt tussen enerzijds hotels en motels en anderzijds de 'inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten' (zie punt 8.2.2., hierna).
Kwalitatieve criteria betreffende samenhangende diensten zijn bijgevolg niet van toepassing op hotels en motels (zie FAQ nr. 3 van de bijlage). Hotels en motels zijn enkel onderworpen aan het kwantitatief criterium van minder dan drie maanden (zie punt 8.1.6.).
8.2.2. Inrichtingen met een soortgelijke functie
8.2.2.1. Belastingheffing indien één of meerdere wettelijk voorziene samenhangende dienst worden verstrekt
In hoofde van een exploitant van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel, die gewoonlijk gedurende een 'korte periode' onderdak biedt aan betalende gasten, wordt de terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies voor een periode van minder dan 3 maanden, alleen van rechtswege belast wanneer die terbeschikkingstelling niet louter passief is (zie FAQ nr. 3 van de bijlage).
De terbeschikkingstelling van het onroerend goed is dan in wezen niet meer louter gericht op bewoning, maar wordt gekwalificeerd als de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies op een manier die dusdanige gelijkenissen vertoont met het aanbod in het hotelbedrijf dat er een vorm van potentiële concurrentieverstoring ontstaat.
Die omstandigheden verantwoorden, overeenkomstig artikel 135, lid 2, eerste alinea, onder a), van richtlijn 2006/112/EG en de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie met betrekking tot dat artikel, dat op dergelijke diensten een identieke btw-regeling wordt toegepast (in casu belastingheffing aan het verlaagde btw-tarief van 6 %).
Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek doet immers geen afbreuk aan de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6 % dat van toepassing is op de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies, overeenkomstig rubriek XXX, cijfer 1, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 betreffende de tarieven, voor zover deze diensten uiteraard krachtens deze bepaling aan de belasting zijn onderworpen (zie FAQ nr. 10 van de bijlage).
Voor de exploitant van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel is het verschaffen van gemeubeld logies voor een periode van minder dan drie maanden uitdrukkelijk aan belasting onderworpen:
- indien, vooreerst, de exploitant gewoonlijk onderdak verleent aan betalende gasten voor een periode van minder dan drie maanden (zie punt 8.1.4.)
- en indien hij, bovendien, zelf of door tussenkomst van een derde voor zijn rekening daadwerkelijk één van de volgende daarmee samenhangende diensten verricht:
* het fysiek onthaal van de gasten
* de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week
* het dagelijks verschaffen van het ontbijt (zie FAQ nr. 2 van de bijlage).
8.2.2.2. Het fysiek onthaal van de gasten
De vóór 01.07.2022 geldende administratieve doctrine stond de elektronische ontvangst van gasten met het verlenen van bijstand op verzoek toe.
Als mogelijke nauw samenhangende dienst voorziet de nieuwe bepaling echter dat het onthaal van gasten fysiek gebeurt (ter plaatse) gedurende ten minste een aanzienlijk deel van de dag, met inbegrip van het verlenen van bijstand wanneer de gast erom verzoekt.
Het fysiek onthaal kan worden verzorgd door een derde partij (een tussenpersoon of onderaannemer) die de kosten doorrekent aan de verstrekker van het logies, die op zijn beurt de kosten als element van de prijs van het verblijf zal opnemen (zie FAQ nrs. 19 tot 21 van de bijlage).
8.2.2.3. De terbeschikkingstelling en vervanging van huishoudlinnen
Als mogelijke nauw samenhangende dienst voorziet de nieuwe bepaling in de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen (beddengoed of handdoeken) aan het begin van het verblijf en de vervanging ervan ten minste eenmaal per week. Het is voldoende dat het vervangend linnengoed wordt ter beschikking gesteld (zie de FAQ nrs. 22 tot 24 van de bijlage), maar de loutere beschikbaarheid van een wasmachine is niet voldoende.
Wanneer de enige samenhangende dienst de terbeschikkingstelling is van huishoudlinnen bij aankomst zonder vervanging na een week (voor verblijven van meer dan een week of zeven nachten), blijft de vrijstelling van btw van toepassing.
Voor verblijven van een week of minder is het verstrekken van linnengoed aan het begin van het verblijf uiteraard voldoende voor de belastingheffing.
Het huishoudlinnen kan worden ter beschikking gesteld door een derde partij (een tussenpersoon of onderaannemer) die de kosten doorrekent aan de verstrekker van het logies, die op zijn beurt de kosten als element van de prijs van het verblijf of afzonderlijk doorrekent aan de eindklant.
8.2.2.4. Het dagelijks verschaffen van het ontbijt
Als mogelijke nauw samenhangende dienst voorziet de nieuwe bepaling dat de exploitant daadwerkelijk, elke ochtend, een ontbijt verstrekt aan alle gasten.
Het ontbijt kan worden verschaft door een derde partij (een tussenpersoon of onderaannemer) die de kosten doorrekent aan de verstrekker van het logies, die op zijn beurt de kosten als element van de prijs van het verblijf of afzonderlijk doorrekent aan de eindklant.
Er kunnen bijvoorbeeld ontbijtbonnen aan de huurder worden gegeven om te consumeren of om het ontbijt bij een derde op te halen (zie FAQ nrs. 25 tot 28 van de bijlage).
8.2.2.5. Samenhangende diensten mogen afzonderlijk worden aangerekend
Wat het verstrekken van ten minste één van de wettelijk voorziene nauw samenhangende diensten betreft, is de kwestie van de globale prijs (een criterium dat de administratie onder de oude regelgeving toepaste om al dan niet rekening te houden met de samenhangende diensten) niet langer relevant (zie FAQ nrs. 4 en 5 van de bijlage en punt 7, hiervoor).
8.2.2.6. Schoonmaak is geen nauw samenhangende dienst
Bij de wettelijk verplichte samenhangende diensten is het regelmatig schoonmaken van het gemeubeld logies niet in aanmerking genomen, aangezien deze dienst in de meeste gevallen sowieso blijkt te worden verleend, ongeacht het soort logies (zie FAQ nrs. 6 en 8 in de bijlage).
De terbeschikkingstelling van een gemeubeld logies, anders dan door een hotel of motel, waarbij de dienstverrichter als bijkomende dienst enkel de schoonmaak verricht blijft bijgevolg vrijgesteld, ongeacht de duur van het logies.
8.2.2.7. Behoud van de vrijstelling indien geen van de samenhangende diensten wordt verstrekt
Er bestaan situaties waarin de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies voor een korte duur niet gepaard gaat met samenhangende diensten.
Het gaat bijvoorbeeld om de verhuur (gewoonlijk voor één of twee weken) van appartementen of kleine woonruimten die eenvoudigweg gemeubileerd zijn, zonder dat de verhuurder enige dienst aanbiedt die overeenkomt met de essentiële diensten die gewoonlijk door een hotel of een inrichting met een soortgelijke functie worden verleend.
Een van de bekendste gevallen in dit verband is de verhuur van flats aan de Belgische kust, met name via gespecialiseerde agentschappen die gewoon de sleutels van de flat aan de klant overhandigen zonder enige andere dienst te verlenen. Gelet op het bijzonder passieve karakter van deze verhuur, dient te worden bepaald dat deze niet van de vrijstelling wordt uitgesloten louter op grond van de toepassing van het kwantitatieve criterium betreffende een beperking van drie maanden, dat als belangrijkste onderscheidingscriterium is gekozen.
Bij afwezigheid van enige nauw samenhangende dienst met een niet-verwaarloosbare toegevoegde waarde zal een verhuur van een onroerend goed, voor een periode van minder dan drie maanden, ook na 01.07.2022 nog altijd vrijgesteld zijn als een onroerende verhuur.
8.2.2.8. Bewijslast inzake btw-vrijstelling
Wanneer de verhuurder het verschaffen van gemeubeld logies als verhuur van een onroerend goed van btw wil vrijstellen, ligt de bewijslast dat er geen samenhangende diensten worden verleend bij de verhuurder.
Wanneer bijvoorbeeld de enige samenhangende dienst bestaat in de verstrekking van linnengoed bij aankomst zonder vervanging na één week (voor verblijven van meer dan één week), blijft de vrijstelling van toepassing. Het niet vervangen van het linnengoed na één week zal door de verhuurder moeten worden aangetoond indien hij in dit specifieke geval de toepassing van deze vrijstelling wil genieten, overeenkomstig de algemene regels inzake bewijslastverdeling inzake btw.
9. Gevolgen voor de omvang van het recht op aftrek
Met betrekking tot het recht op aftrek onderscheiden we vier categorieën belastingplichtigen die aan betalende gasten gemeubeld logies kunnen verstrekken.
9.1. De belastingplichtigen met volledig recht op aftrek
Deze belastingplichtigen kunnen hun voorbelasting volledig aftrekken (artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek). Bijvoorbeeld, de uitbater van een hotel of motel die voldoet aan het criterium van de duur opgenomen in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek (geen verblijven van 'lange duur').
9.2. De vrijgestelde belastingplichtigen zonder recht op aftrek
Deze belastingplichtigen kunnen geen voorbelasting aftrekken.
Bijvoorbeeld, de uitbater van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel die echter niet voldoet aan het criterium betreffende het gewoonlijk verstrekken van logies voor een duur van minder dan drie maanden, opgenomen in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek (gewoonlijk verblijven voor 'lange duur').
Of nog, de verhuurder van een vakantiewoning die geen enkele nauw samenhangende dienst verstrekt aan zijn gasten.
9.3. Gemengde belastingplichtigen
Deze belastingplichtigen kunnen hun voorbelasting slechts voor een deel aftrekken, in principe volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal (artikel 46, § 1, van het Btw-Wetboek).
Bijvoorbeeld, een hotel of motel dat zowel belaste ('korte duur') als van btw vrijgestelde ('lange duur') gemeubeld logies verschaft.
In dit geval, bestaat het algemeen verhoudingsgetal uit een breuk die bestaat uit:
- in de teller: het totale omzetcijfer, vastgesteld per kalenderjaar, van de handelingen die zijn uitgesloten van de vrijstelling bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek (vb. alle werkelijke verblijven van betalende gasten die minder dan drie maanden duren)
- in de noemer: het totale omzetcijfer, vastgesteld per kalenderjaar, van zowel de handelingen die vrijgesteld zijn krachtens artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek (vb. alle werkelijke verblijven van betalende gasten die drie maanden of langer duren) als van het bedrag openomen in de teller.
Teneinde het algemeen verhoudingsgetal te kunnen bepalen, aanvaardt de administratie dat de betrokken belastingplichtige eerst uitgaat van de vermoedelijke omzet die in de tweede helft van het kalenderjaar 2022 zal worden behaald. Dit verhoudingsgetal zal gebruikt worden voor de berekening van het recht op aftrek van de historische btw (zie punt 10.3., hierna) en zal tevens dienst doen als voorlopig verhoudingsgetal voor de uit te oefenen btw aftrek voor het kalenderjaar 2022.
De raming van de te realiseren omzet in de tweede helft van kalenderjaar 2022 moet uiteraard op een realistische en gefundeerde wijze geschieden en blijft onder controle van de administratie. In dit verband zal de administratie zich er niet tegen verzetten indien de betrokken belastingplichtige zijn berekening baseert op verrichtingen tussen 01.07.2021 en 30.06.2022.
Uiterlijk op 20.04.2023 moet het definitief algemeen verhoudingsgetal worden vastgesteld op basis van de werkelijk gerealiseerde omzet in de tweede helft van het kalenderjaar 2022.
Bijgevolg moet de periodieke btw-aangifte die voor 20.04.2023 moet worden ingediend, ook een correctie van de bovengenoemde historische btw-aftrek (die voorheen op basis van het voorlopig algemeen verhoudingsgetal werd berekend) bevatten (zie punt 10, hierna).
Vervolgens wordt het definitief verhoudingsgetal voor een bepaald jaar in principe het voorlopig verhoudingsgetal voor het daaropvolgende jaar.
Het definitief verhoudingsgetal wordt vervolgens steeds bepaald aan de hand van de in het afgelopen jaar werkelijk behaalde omzet en moet uiterlijk op 20 april van het volgende jaar worden vastgesteld.
De betrokken belastingplichtigen kunnen of moeten, in afwijking daarvan, hun voorbelasting aftrekken overeenkomstig het werkelijk gebruik van de goederen en diensten (artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek). De aandacht wordt in dit verband gevestigd op een nieuwe procedure om de optie uit te oefenen die van toepassing is vanaf 01.01.2023 (artikel 46, § 2, eerste en derde lid, van het Btw-Wetboek; zie circulaire 2022/C/65 van 06.07.2022 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten, onder meer door de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde, punt 3.3.).
9.4. De gedeeltelijke belastingplichtigen
Deze belastingplichtigen kunnen de voorbelasting gedeeltelijk aftrekken (artikel 45, §§ 1 en 1quinquies, van het Btw-Wetboek).
Bijvoorbeeld, een persoon stelt een deel van zijn woning ter beschikking van toeristen. De toeristen verblijven gewoonlijk voor een duur van minder dan drie maanden. De uitbater voorziet onthaal en dagelijks ontbijt. Wanneer deze persoon onder deze voorwaarden geregeld één of meerdere gastenkamers of kamers met ontbijt verhuurt, heeft hij de hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek en zijn deze diensten aan de btw onderworpen. De normale regels inzake het uitoefenen van het recht op aftrek zijn van toepassing. Er dient rekening mee te worden gehouden dat de btw geheven van de goederen en diensten die een belastingplichtige bestemt voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit in geen geval in aanmerking komt voor aftrek. Wanneer een goed of dienst bestemd is om gedeeltelijk voor zulke doeleinden te worden gebruikt, is het recht op aftrek naar verhouding van dat gebruik uitgesloten. Die verhouding dient te worden bepaald door de belastingplichtige onder toezicht van de administratie.
10. Herziening van de aftrek
10.1. Aandachtspunten
Krachtens artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek, mag elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is in aftrek brengen de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van uitgaande handelingen beoogd door die bepaling (belaste handelingen …).
In dit verband brengt het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling een belangrijke nuance aan in zijn artikel 1, § 1, eerste lid. Er is daar immers sprake van belasting geheven van de goederen en diensten die de belastingplichtige bestemt voor het verrichten van de voormelde uitgaande handelingen. Daarom is het absoluut noodzakelijk om, nadien, te kunnen overgaan tot de correctie van de te veel of onvoldoende uitgeoefende btw-aftrek.
Het herzieningsmechanisme is dus een correctie op de btw-aftrek. De toepassing ervan, in de door de reglementering bepaalde specifieke gevallen, leidt, al naargelang het geval, tot een regularisatie:
- in het voordeel van de Staat
- of in het voordeel van de belastingplichtige.
Voor een gedetailleerde overzicht van het stelsel van de herzieningen wordt verwezen naar de Btw-Commentaar, Boekwerk III, Hoofdstuk 12, Afdeling 5.
Wanneer een belastingplichtige zowel belaste als vrijgestelde gemeubelde logies verstrekt, leidt de beperking van de omvang van de handelingen die recht op aftrek geven, bijgevolg tot herziening van aftrek.
In dit verband moet aandacht worden gevestigd op de volgende punten:
- het aanvangspunt van het herzieningstijdvak (artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde; circulaire 2019/C/134 FAQ betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions (nr. E.T. 135.869), vraag nummer 2)
- de duur van het herzieningstijdvak (artikel 9 van koninklijk besluit nr. 3, voornoemd; circulaire 2019/C/134 FAQ van 10.12.1969, voornoemd, vraag nummer 3)
- de wijze waarop de herziening wordt verricht: gespreid in de tijd (jaar per jaar) of in één keer; (artikel 11, §§ 1 of 3 van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd ; zie voorbeeld in punt 10.2.).
10.2. Herziening van de aftrek ten gunste van de Staat: voorbeeld
Een vennootschap waarvan de economische activiteit bestaat in de exploitatie van een aparthotel heeft onder haar aankopen van bedrijfsmiddelen de volgende transacties verricht:
- In 2011: aankoop van een gebouw met toepassing van btw voor een bedrag, exclusief btw, van 2.000.000 euro, geleverd en gefactureerd op 15.11.2011.
- In 2019: Vernieuwing van huishoudelijke apparaten voor een bedrag, exclusief btw, van 10.000 euro, geleverd en gefactureerd op 15.12.2019.
Het gebouw werd in 2012 in gebruik genomen. De toestellen worden in 2020 voor het eerst gebruikt.
De belastingplichtige heeft de btw op voornoemde investeringen volledig afgetrokken op basis van de administratieve criteria die op het tijdstip van aankoop van toepassing waren op de levering van de gemeubeld logies door een instelling die logies verstrekt aan betalende gasten.
Vanaf 01.07.2022 verricht de belastingplichtige alleen nog handelingen die geen recht op aftrek geven, rekening houdend met de nieuwe criteria van artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek, dat op die datum in werking is getreden. Krachtens artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek moet de belastingplichtige de aftrek van de aanvankelijk afgetrokken belastingen ten gunste van de Staat herzien.
Aanvang van het herzieningstijdvak
Het begin van het herzieningstijdvak is de eerste januari van het jaar waarin de bedrijfsmiddelen in gebruik werden genomen (artikel 9, § 1, van voornoemd koninklijk besluit nr. 3, dat in werking is getreden op 01.01.2019).
Specifiek is deze regel van toepassing:
- op onroerende bedrijfsmiddelen die vanaf 01.01.2012 in gebruik zijn genomen, zoals kwestieus gebouw (beslissing nr. E.T.121.450 van 27.03.2012, gebaseerd op artikel 9, § 2, van voornoemd koninklijk besluit nr. 3,van kracht voor 01.01.2019)
- op bedrijfsmiddelen andere dan onroerende goederen, waarvoor het recht op aftrek van de btw ten vroegste op 01.01.2019 voor het eerst is ontstaan, zoals kwestieuze huishoudelijke apparaten (artikel 9, § 1, van koninklijk besluit nr. 3; zie circulaire 2019/C/134 FAQ betreffende de aanpassingen van het koninklijk besluit nr. 3 van 17.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions (nr. E.T.135.869), vraag nummer 2).
Duur van het herzieningstijdvak
Het herzieningstijdvak is vastgesteld op vijf jaar. Voor onroerende bedrijfsmiddelen wordt deze termijn echter verlengd tot vijftien jaar (artikel 9 van koninklijk besluit nr. 3; circulaire 2019/C/134 van 17.12.2019, voornoemd, vraag nummer 3).
Herziening van aftrek in één keer
De herziening van de aftrek vindt in één keer plaats, met betrekking tot:
- Roerende bedrijfsmiddelen, voor het jaar waarin de verandering van gebruik plaatsvindt en de resterende jaren van het herzieningstijdvak.
De huishoudelijke apparaten worden in feite uitsluitend gebruikt voor het verrichten van handelingen die geen recht op aftrek geven (artikelen 10, § 1, eerste lid, 1°, en 11, § 1, derde lid, van koninklijk besluit nr. 3).
- Onroerend bedrijfsmiddel, voor het jaar waarin de oorzaak van herziening zich voordoet en voor de resterende jaren van het herzieningstijdvak, tot een maximum van een vijftiende van het bedrag van de aanvankelijk in aftrek gebrachte belastingen, mits:
* de belastingplichtige geen handelingen meer verricht die geen recht op aftrek geven
* het gebouw niet het voorwerp uitmaakt van een levering die recht geeft op aftrek (artikelen 10, § 1, eerste lid, 5°, en 11, § 3, 2°, van koninklijk besluit nr. 3).
Berekening van het bedrag van de aan de Staat terug te storten btw
Gelet op het feit dat het jaar waarin alle bedrijfsmiddelen in gebruik worden genomen als een volledig jaar wordt gerekend en het jaar waarin de wijziging van de regeling leidt tot verlies van het recht op aftrek (in casu 2022) ook als een volledig jaar wordt gerekend, is de berekening van het aan de Staat terug te storten btw-bedrag als volgt:
- Aankoop van huishoudelijke apparaten: 10.000 x 21 % x 3/5 = 1.260 euro
- Aankoop van het gebouw: 2.000.000 x 21 % x 5/15 = 140.000 euro.
Het totale bedrag van 141.260 euro (1.260 + 140.000) moest worden opgenomen in rooster 61 van de periodieke aangifte voor de maand juli 2022 of het derde kwartaal van 2022.
10.3. Uitoefening van het recht op aftrek van de historische btw bij wijze van regularisatie
10.3.1. Werkingssfeer van het recht op aftrek
Aangezien de draagwijdte van de uitzondering op vrijstelling bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek met ingang van 01.07.2022 is gewijzigd, kan het verschaffen van gemeubeld logies vanaf die datum in bepaalde gevallen niet langer van de belasting worden vrijgesteld.
Het kan, bijvoorbeeld, gaan om de situatie waarin een belastingplichtige die gemeubeld logies verstrekt voor 'korte duur', voor en na 01.07.2022, enkel huishoudlinnen aanbiedt en ververst tijdens het verblijf, zonder de gasten daadwerkelijk te ontvangen en zonder hen een ontbijt te verstrekken. Deze handeling was voorheen vrijgesteld maar wordt vanaf 01.07.2022 belast.
Overeenkomstig artikel 49, 3°, van het Btw-Wetboek en artikel 21bis, § 1, van voornoemd koninklijk besluit nr. 3, kan, wanneer een dergelijke belastingplichtige die krachtens artikel 44, van het Btw-Wetboek vrijgestelde leveringen van goederen of diensten verricht waarvoor geen recht op aftrek bestaat, voor dezelfde handelingen een belastingplichtige worden die handelingen verricht waarvoor wel recht op aftrek bestaat, deze zijn recht op aftrek uitoefenen door middel van regularisatie voor:
- andere goederen en diensten dan bedrijfsmiddelen die:
* nog niet gebruikt of verbruikt zijn op het moment van de wijzing van de belastingregeling op 01.07.2022;
Het spreekt voor zich dat de btw op algemene kosten (telefoon, energie, water, …) of, in het bijzonder, op reinigingswerken in het kader van een renovatie, die betrekking hebben op de periode vóór de wijziging van de belastingregeling, niet aftrekbaar is.
* of, rechtstreeks en onbetwistbaar verband houdt met een door de belastingplichtige verrichte belastbare dienst.
Worden bijvoorbeeld bedoeld, twee in maart 2022 gekochte zeteltjes die elk 600 euro exclusief btw kosten (minder dan 1 000 per commerciële eenheid).
Vanwege de termijn van drie jaar voor de uitoefening van het recht op aftrek (zie artikel 4 van voornoemd koninklijk besluit nr. 3) en rekening houdende met het feit dat de vroegst mogelijke datum voor regularisatie 2022 is, kan alleen de btw op de goederen en diensten die sinds 01.01.2019 verschuldigd is geworden, nog worden afgetrokken.
Het recht op aftrek van deze historische btw (opgenomen in de in te dienen inventaris, cf. infra), vervalt voor de uitoefening van het recht op aftrek van de btw die opeisbaar is geworden in 2019 (respectievelijk in 2020, 2021) op 01.01.2023 (respectievelijk 2024, 2025). De btw die opeisbaar is geworden in de loop van 2019 diende door een indiener van kwartaalaangiften uiterlijk via de aangifte van het derde kwartaal 2022 in aftrek gebracht te worden. De administratie aanvaardt echter dat, gelet op de uitzonderlijke omstandigheden en het feit dat de indieningsdatum voor de aangifte van het derde kwartaal 2022 reeds verstreken is, de belastingplichtige het recht op aftrek betreffende het kalenderjaar 2019 op geldige wijze kan uitoefenen via een brief aan de bevoegde dienst beheer, uiterlijk 31.12.2022. De betrokken belastingplichtige moet nadien nog het bedrag van het recht op aftrek opnemen in rooster 62 van de periodieke aangifte m.b.t. het vierde kwartaal 2022, in te dienen uiterlijk 20.01.2023.
De administratie voorziet eveneens in een andere mogelijkheid om het recht op aftrek betreffende het kalenderjaar 2019 nog tijdig te vragen. Aanvaard wordt dat de belastingplichtige uiterlijk 31.12.2022 m.b.t. het derde kwartaal 2022 een nieuwe verbeterende aangifte indient die de reeds ingediende aangifte m.b.t. het derde kwartaal 2022 vervangt.
Wat betreft de bedragen waarvan het recht op aftrek ontstaan is in 2019, moet, door een indiener van maandelijkse aangiften het recht op aftrek worden uitgeoefend uiterlijk via de aangifte van november 2022, in te dienen uiterlijk 20.12.2022 door de bedragen op te nemen in rooster 62 van deze aangifte. Gezien de beperkte tijd om na publicatie van de huidige circulaire het recht op aftrek betreffende het kalenderjaar 2019 nog in te dienen, staat het de maandindiener vrij ook gebruik te maken van bovenstaande toleranties. In het geval hij kiest om het recht op aftrek uit te oefenen aan de hand van een brief aan de bevoegde dienst beheer uiterlijk 31.12.2022, moet hij nadien nog het bedrag van de aftrek opnemen in rooster 62 van de periodieke aangifte m.b.t. december 2022, in te dienen uiterlijk 20.01.2023.
- de bedrijfsmiddelen die op het tijdstip van deze wijziging nog bestaan, voor zover deze goederen nog bruikbaar zijn en de termijn van artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek niet is verstreken.
De herziening betreffende bedrijfsmiddelen is een bedrag dat gelijk is aan de belasting die niet kon worden afgetrokken, verminderd met een vijfde of een vijftiende, afhankelijk van het onderscheid dat overeenkomstig artikel 9 van koninklijk besluit nr. 3 naar de aard van de goederen wordt gemaakt, per jaar dat is verstreken vanaf 1 januari van het jaar dat in aanmerking wordt genomen voor de berekening van de aftrek, overeenkomstig artikel 2 van koninklijk besluit nr. 3, tot en met 31 december van het jaar dat voorafgaat aan het jaar waarin de wijziging van de belastingregeling plaatsvindt.
Deze herziening gebeurt bij toepassing van de artikelen 45 tot en met 49 van het Btw-Wetboek en kan slechts worden toegepast overeenkomstig de regels van artikel 3 van voornoemd koninklijk besluit nr. 3.
10.3.2. Uitvoeringsmodaliteiten bij het recht op aftrek
De herziening besproken onder punt 10.3.1. is afhankelijk van de indiening bij het team beheer KMO of GO waaronder de belastingplichtige ressorteert, van een inventaris van op 01.07.2022 niet gebruikte of verbruikte goederen en diensten en een staat van de op dat moment nog bruikbare bedrijfsmiddelen. Deze stukken worden in tweevoud opgemaakt en één ervan wordt aan het bevoegde team toegezonden (zie artikel 21bis, § 2, van het koninklijk besluit nr. 3).
Ze moeten gedetailleerd de goederen en diensten vermelden waarop de regularisatie betrekking heeft, alsook de datum en het nummer van de aankoopfactuur of het invoerdocument, de maatstaf van heffing waarover ze met btw werden belast en het te regulariseren bedrag.
Deze stukken moeten uiterlijk 20 dagen vóór de uiterste datum voor indiening van de eerste periodieke btw-aangifte waarin het recht op aftrek van de historische btw wordt uitgeoefend, worden ingediend. Uiterlijk op 30.06.2023 moeten deze stukken waaronder de inventaris van de belastingplichtigen die op dat ogenblik nog geen historische aftrek hebben uitgeoefend worden ingediend.
De herziening gebeurt door aftrek (via rooster 62) van het bedrag van de aan de Staat verschuldigde belasting, vermeld in rooster 71 van vak VI van de periodieke aangifte, bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek, tot het verschuldigde bedrag. Wanneer deze toerekening leidt tot een door de Staat verschuldigd bedrag als eindresultaat, wordt dit bedrag overgedragen naar de tijdvakken van de volgende aangiften, ten belope van het bedrag van de in rooster 71 van deze aangiften vermelde belasting (artikel 21bis, §§ 2 tot 4, van voornoemd koninklijk besluit nr. 3).
De administratie aanvaardt dat het betrokken bedrag aan aftrekbare btw dat niet kon worden aangerekend in de laatste zes maandelijkse aangiften of de laatste twee kwartaalaangiften van het jaar 2022 noch in de eerste elf maandelijkse aangiften of de eerste drie kwartaalaangiften van het jaar 2023, volledig mag worden opgenomen in de laatste maandelijkse aangifte of de vierde kwartaalaangifte van het jaar 2023, ongeacht het eindresultaat (rooster 71/72) van deze aangifte.
Dit bedrag moet dus vanaf 2024 niet langer worden overgedragen.
Voorbeeld
In het voorjaar van 2019 heeft de uitbater van een vakantiewoning, een belastingplichtige zonder recht op aftrek, renovatiewerkzaamheden aan dit gebouw verricht voor een bedrag van 100.000 euro + 21.000 euro btw.
De uitbater biedt logies aan voor korte duur en verstrekt dagelijks ontbijt aan zijn gasten. Op het moment van het ontstaan van het recht op aftrek in 2022 (alle voorwaarden zijn bij hypothese vervuld) loopt de herzieningstermijn van vijf jaar die van toepassing is op deze renovatiewerken nog tot beloop van de kalenderjaren 2022 en 2023.
Bijgevolg heeft de belastingplichtige recht op terugbetaling van een bedrag gelijk aan 2/5 van 21.000 euro = 8.400 euro.
Indien, bijvoorbeeld, de periodieke btw-aangifte van de belastingplichtige voor het eerste kwartaal van 2023 in rooster 71 voor het eerst een btw-schuld van 5.400 euro vermeldt, is de terugvordering van de historische btw in rooster 62 voor dit tijdvak beperkt tot dit bedrag.
Anderzijds kan het saldo van 3.000 euro in elk geval worden teruggevorderd via de boeking ervan in rooster 62 van de periodieke aangifte voor het vierde kwartaal van 2023 (wanneer er zich niet eerder een mogelijkheid tot regularisatie zou hebben voorgedaan).
10.4. Bedrijfsmiddelen verkregen in de hoedanigheid van niet-belastingplichtige
Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie volgt dat wanneer een natuurlijke persoon of rechtspersoon een goed heeft gekocht in de hoedanigheid van niet-belastingplichtige en hij vervolgens de hoedanigheid van belastingplichtige verkrijgt en dit goed als bedrijfsmiddel voor zijn economische activiteit gebruikt, het hem niet is toegestaan om de belasting geheven van de aankoop van dit goed volledig of gedeeltelijk in aftrek te brengen (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Waterschap Zeeuws- Vlaanderen, zaak C-378/02, van 02.06.2005, arrest Hansgeorg Lennartz, zaak C-97/90, van 11.07.1991, btw-beslissing nr. E.T.110.412, van 20.12.2005).
11. Btw-verplichtingen en modaliteiten
11.1. Inleiding
De belastingplichtigen die belaste gemeubeld logies verschaffen moeten voldoen aan de gewone btw-verplichtingen. Ze zijn overeenkomstig artikel 56bis, § 3, 6°, van het Btw-Wetboek uitgesloten van de toepassing van de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen.
De voornaamste gewone btw-verplichtingen worden hierna opgesomd en summier toegelicht.
11.2. Identificatie voor btw-doeleinden
Wie nog niet beschikt over een btw-identificatie, moet, vooraleer een economische activiteit uit te oefenen waardoor hij belastingplichtige wordt voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, een aangifte van aanvang van activiteit indienen bij het voor hem bevoegde team beheer.
In het kader van de wijziging van artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek dient de aanvraag tot identificatie principieel plaats te vinden uiterlijk op het tijdstip waarop deze wijziging in voege treedt.
Ingevolge de aanvulling van artikel 56bis, § 3, van het Btw-Wetboek met een bepaling onder 6° zijn met ingang van 01.01.2022 de handelingen bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje van het Btw-Wetboek met uitzondering van degene die worden verricht door een natuurlijke persoon onder de voorwaarden van artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek, uitgesloten voor de toepassing van de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen.
Bijgevolg zal de belastingplichtige in principe een aanvraag tot identificatie onder de normale btw-regeling doen.
Via de ontvangen aangifte van aanvang van activiteit (formulier e604A) zal het team beheer het ondernemingsnummer dat werd aangevraagd bij de Kruispuntbank van Ondernemingen (KBO) activeren als btw-nummer. Wanneer de aangever een natuurlijke persoon is die niet beschikt over een ondernemingsnummer, zal het team beheer via de ontvangen aangifte 604A het ondernemingsnummer creëren en activeren als btw-nummer.
De belastingplichtige die reeds beschikt over een btw-identificatie, moet binnen een termijn van één maand aangifte (van wijziging van activiteit) (formulier e604B) doen bij het voor hem bevoegde team beheer.
De aangifte van aanvang, wijziging of stopzetting van activiteit moet verplicht langs elektronische weg worden ingediend, behalve in het geval de belastingplichtige of de persoon die gemachtigd is de bedoelde aangifte namens hem in te dienen niet over de nodige geïnformatiseerde middelen beschikt om aan deze verplichting te voldoen. In dit geval moet de belastingplichtige of zijn mandataris een gemotiveerd verzoek tot vrijstelling van de verplichting tot elektronische indiening indienen bij zijn team beheer (zie artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 10 van 29.12.1992, met betrekking tot de uitoefeningsmodaliteiten van de keuzen, bedoeld in de artikelen 15, § 2, vierde lid, 21bis, § 2, 9°, vierde lid, 25ter, § 1, tweede lid, 2°, tweede lid en 44, § 3, 2°, d), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de aangiften van aanvang, wijziging, stopzetting van activiteit en de voorafgaande kennisgevingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde).
De voormelde aangifte van aanvang, wijziging of stopzetting van activiteit moet middels het online formulier 604A, 604B of 604C via de toepassing e604 op het portaal MyMinfin of via een erkend ondernemingsloket gebeuren. Wanneer een gemotiveerd verzoek tot vrijstelling van de verplichting tot elektronische indiening werd ingediend zal het team beheer in principe een papieren formulier 604B opsturen dat na invulling en ondertekening moet worden teruggestuurd naar dat team beheer.
Voor meer informatie over de aangifte van aanvang, wijziging en stopzetting van activiteit verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 3.
11.3. Gebruik van het btw-identificatienummer
Op grond van artikel 53quater, van het Btw-Wetboek dienen de belastingplichtigen hun btw-identificatienummer mee te delen aan hun leveranciers en aan hun klanten. Dit nummer moet bovendien worden vermeld op alle contracten, facturen, bestelbons, verzendingsnota's en andere stukken met betrekking tot de economische activiteit (artikel 30, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992).
11.4. Periodieke aangiften
De belastingplichtigen zijn er volgens artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek toe gehouden iedere maand een aangifte in te dienen. Als zij echter aan de voorwaarden van artikel 18, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 voldoen, kunnen zij kiezen voor de normale btw-regeling met indiening van kwartaalaangiften. De belangrijkste voorwaarde ter zake is dat de jaaromzet, exclusief btw, voor de volledige economische activiteit niet meer bedraagt dan het in laatstgenoemd artikel vernoemde drempelbedrag.
De periodieke aangifte moet uiterlijk de 20ste dag volgend op het tijdvak waarop de aangifte betrekking heeft worden ingediend.
De periodieke aangifte moet verplicht elektronisch worden ingediend via de toepassing INTERVAT. Via de portaalsite van de FOD Financiën (www.minfin.fgov.be) kan men de toepassing INTERVAT selecteren (onder e-services). Om de aangifte te verzenden moet een elektronische handtekening geplaatst worden met een elektronische identiteitskaart (met kaartlezer) of een digitaal certificaat van niveau 3. De btw-administratie stuurt automatisch een ontvangstbevestiging bij de ontvangst van de aangifte.
Er is echter vrijstelling van de verplichting tot indiening langs elektronische weg zolang de belastingplichtigen en in voorkomend geval de persoon die gemachtigd is om aangiften namens hen in te dienen, niet over de nodige geïnformatiseerde middelen beschikken om aan deze verplichting te voldoen.
Voor meer informatie over de btw-aangiften en betaling van de verschuldigde btw aan de schatkist verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 6.
11.5. Facturering
Overeenkomstig artikel 53, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, dient de belastingplichtige die andere leveringen van goederen of diensten verricht dan die welke krachtens artikel 44, van het Btw-Wetboek, zijn vrijgesteld (en andere dan die welke bedoeld zijn in artikel 135, lid 1, punten a) tot g) van de btw-richtlijn), een factuur uit te reiken aan zijn medecontractant en een kopie ervan op te stellen of ervoor te zorgen dat in zijn naam en voor zijn rekening, door zijn medecontractant of een derde een factuur wordt uitgereikt en een kopie daarvan wordt opgesteld, onder meer wanneer hij een levering van goederen of een dienst heeft verricht voor een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon.
Artikel 4, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1, inzake de voldoening van de btw, bepaalt dat de factuur moet worden uitgereikt of opgesteld uiterlijk de vijftiende dag van de maand na die waarin het belastbare feit van de belasting heeft plaatsgevonden overeenkomstig de artikelen 16 en 22, van het Btw-Wetboek.
Wanneer de medecontractant van de belastingplichtige die belaste gemeubeld logies verschaft echter een natuurlijk persoon is, dient in de regel geen factuur te worden uitgereikt, in de mate dat die diensten worden verstrekt voor de privédoeleinden van de medecontractant.
In het uitzonderlijk geval dat de natuurlijke persoon in eigen naam en voor eigen rekening een beroepsactiviteit uitoefent waarvoor hij de hoedanigheid van btw-belastingplichtige heeft én de belaste gemeubeld logies in enigerlei mate verband houden met de uitoefening van die activiteit, dient de belastingplichtige verstrekker van gemeubeld logies aan zijn medecontractant een factuur uit te reiken uiterlijk de 15de dag van de maand volgend op de maand waarin deze diensten werden verricht. De diensten zijn verricht wanneer deze voltooid zijn. De uitreiking van een factuur is desgevallend eveneens verplicht bij ontvangst van een bedrag voorafgaand aan de datum van de voltooiing van de dienst.
Voor meer informatie over de facturatieverplichting verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 4.
11.6. Boekhouding
De btw-belastingplichtigen moeten een aan de omvang van hun activiteiten aangepaste boekhouding voeren om de btw te kunnen toepassen en controleren. Ten dien einde bevat de boekhouding inzonderheid de volgende boeken: een boek voor inkomende facturen, een boek voor uitgaande facturen, een dagboek van ontvangsten per bedrijfszetel en in voorkomend geval, een centralisatiedagboek (artikel 14, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992).
Voor meer informatie over de boekhoudverplichting verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 7.
11.7. Jaarlijkse opgave van de handelingen met afnemers-belastingplichtigen (klantenlisting)
Alle belastingplichtigen en leden van een btw-eenheid dienen overeenkomstig artikel 53quinquies, van het Btw-Wetboek de jaarlijkse lijst van hun belastingplichtige afnemers op te maken, met uitzondering van de belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die krachtens artikel 44, van het Btw-Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld zonder enig recht op aftrek te doen ontstaan.
Deze klantenlisting is een lijst van de Belgische btw-nummers van uw klanten aan wie uw onderneming goederen heeft geleverd of diensten heeft verstrekt tijdens het vorige kalenderjaar voor een totaalbedrag van meer dan 250 euro (excl. btw). De klanten die alleen vrijgestelde handelingen verrichten (artikel 44, van het Btw-Wetboek) en die toch over een BE-nummer beschikken, moeten niet in de listing worden opgenomen.
Die lijst bevat voor elke klant het totaalbedrag aan leveringen en diensten en het totaalbedrag van de aangerekende btw.
Een belastingplichtige die enkel handelingen verricht die vrijgesteld zijn door artikel 44, van het Btw-Wetboek en die geen recht geven op aftrek van de btw moet geen klantenlisting indienen.
Een gemengde belastingplichtige moet wel een klantenlisting indienen maar de door artikel 44, van het Btw-Wetboek vrijgestelde handelingen er niet in opnemen.
Deze jaarlijkse opgave van de handelingen met afnemers-belastingplichtigen (klantenlisting) moet jaarlijks voor 31 maart in de regel verplicht elektronisch worden ingediend via de toepassing INTERVAT.
Een belastingplichtige die periodieke btw-aangiften moet indienen en die in het vorige jaar geen handelingen heeft verricht die op de klantenlisting moeten worden vermeld (bv. hij heeft geen handelingen verricht voor belastingplichtige afnemers), kan in de laatste periodieke btw-aangifte van het kalenderjaar het daartoe voorziene vak aankruisen. In dat geval moet hij geen klantenlisting indienen of hij kan verkiezen een nihil-klantenlisting in te dienen.
Voor meer informatie over deze opgaveverplichting verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 8.
11.8. Opgave van de intracommunautaire handelingen
De belastingplichtigen bedoeld in artikel 53sexies, van het Btw-Wetboek die intracommunautaire handelingen verrichten of die betrokken zijn bij handelingen van driehoeksverkeer moeten inlichtingen dienaangaande verstrekken door middel van het indienen van een opgave, aangeduid als btw-opgave van de intracommunautaire handelingen.
In voorkomend geval dient deze opgave van de intracommunautaire handelingen in de regel verplicht elektronisch ingediend te worden via de toepassing INTERVAT.
Voor meer informatie over deze opgaveverplichting verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 9.
11.9. Schuldenaar van de btw
Artikel 51 van het Btw-Wetboek omschrijft de regels voor de bepaling van de schuldenaar.
Voor meer informatie over de betrokken principes en regels verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 10.
11.10. Voldoening van de btw
De belastingplichtigen zijn er volgens artikel 53, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek toe gehouden de verschuldigd geworden belasting te voldoen binnen de termijn van indiening van de bij artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek voorgeschreven aangifte.
Voor meer informatie over de betrokken principes en regels verwijzen we naar de btw-commentaar: Boekwerk IV, Hoofdstuk 13, Afdeling 6.
12. Inwerkingtreding
De nieuwe wetgeving is in werking getreden op 01.07.2022.
Vanaf die datum worden alle administratieve commentaren (circulaires, besluiten, antwoorden op parlementaire vragen, ...) die in strijd zijn met de bepalingen van deze circulaire opgeheven.
In het bijzonder worden volgende commentaren ingetrokken:
- Circulaire nr. 17 van 08.08.1994
- Beslissing Btw nr. E.T.88.687 d.d. 06.04.1999
- Beslissing Btw nr. E.T.98.904 d.d. 30.05.2002.
De administratie aanvaardt evenwel dat de nieuwe btw-regeling voor het verschaffen van gemeubeld logies van toepassing is op verblijven die vanaf 01.07.2022 zijn geboekt.
In voorkomend geval wordt voor de vaststelling van de toepasselijke regeling de verlenging van een overeenkomst na 30.06.2022 beschouwd als een nieuwe overeenkomst waarop de nieuwe regels van toepassing zijn (zie vragen 13 en 15 van de bijlage en nummer 8.1.3.).
Interne ref.: 139.050
[Top]
BIJLAGE - FAQ
I. Algemeenheden
Met ingang van 01.07.2022 is de draagwijdte van de btw-heffing over het verstrekken van gemeubeld logies en eventuele bijkomende diensten gewijzigd. Hierna volgt een praktische toelichting bij deze wijziging.
1. Wat verandert er?
De verhuur van onroerende goederen uit hun aard (vb. een woning, een appartement, een studio) is in principe vrijgesteld van btw (artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek).
Op dit principe bestaan een aantal uitzonderingen zoals het aanbieden van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verschaft.
De criteria om in het geval van het verstrekken van gemeubeld logies het onderscheid te maken tussen een vrijgestelde of een belaste dienst (voortaan opgenomen in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek) omvatten:
- een nieuw kwantitatief criterium dat verband houdt met een duur van minder dan drie maanden
- gewijzigde kwalitatieve criteria die verwijzen naar de zogenaamde 'samenhangende diensten' die gewoonlijk worden verstrekt door hotels en motels, die worden geëist in hoofde van inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden.
2. Welke criteria bepalen meer precies het onderscheid tussen een belaste en een vrijgestelde dienst?
De duur
Het belangrijkste onderscheidend criterium is voortaan de duur van de terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies.
Dit criterium heeft een dubbele rol. In hoofde van:
- hotels of motels en in inrichtingen met een soortgelijke functie wordt de mogelijke belastingheffing beperkt tot de verblijven met een duur van minder dan drie maanden
- inrichtingen met een soortgelijke functie als hotels en motels waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, wordt de mogelijke belastingheffing beperkt tot verblijven met een duur van minder dan drie maanden, indien die inrichtingen ook aan het kwalitatieve criterium (zie hieronder 'de samenhangende diensten') voldoen.
Wanneer het gaat om een terbeschikkingstelling van een gemeubeld logies voor een periode van drie maanden of langer (hierna: lange verhuur) zal de vrijstelling sowieso van toepassing zijn want het betreft dan een vrijgestelde onroerende verhuur, in hoofde van alle inrichtingen, met inbegrip van hotels en motels.
De samenhangende diensten
In hoofde van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een duur van minder dan drie maanden, indien de duur van een verblijf (zie FAQ 14) korter is dan drie maanden (hierna: korte verhuur) zal die dienst belast zijn op voorwaarde dat de dienstverrichter minstens één van volgende samenhangende diensten verstrekt aan zijn gasten:
- instaan voor het fysiek onthaal
- huishoudlinnen ter beschikking stellen van de gasten alsook het vervangen ervan minstens éénmaal per week (wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week)
- dagelijks ontbijt verschaffen.
Indien daarentegen de duur van het verblijf korter is dan drie maanden én indien de uitbater van een inrichting met een soortgelijke functie als die van een hotel of motel gewoonlijk voor een duur van minder dan drie maanden betalende gasten huisvest, geen enkele van de hiervoor genoemde samenhangende diensten verstrekt, dan is deze terbeschikkingstelling van logies vrijgesteld van btw. Voor passieve verhuren (bijvoorbeeld verhuur van een appartement aan de zee waarbij enkel aan het begin van het bezoek de sleutel wordt overhandigd door het verhuurkantoor) wijzigt er dus niets.
Overzicht
Wanneer is het verstrekken van gemeubeld logies | |||||
Hotels, motels | Inrichtingen met een soortgelijke functie | ||||
Verblijfsduur | Verblijfsduur | ||||
< 3 maanden | ≥ 3 maanden | < 3 maanden | ≥ 3 maanden | ||
| 'Gewoonlijke' verblijfsduur in de inrichting |
| |||
< 3 maanden | ≥ 3 maanden | ||||
Samenhangende diensten? (fysiek onthaal van de gasten, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt) |
| ||||
Minstens 1 dienst | Geen dienst | ||||
Belast | Vrijgesteld | Belast | Vrijgesteld | Vrijgesteld | Vrijgesteld |
3. Waarom is het bijkomend kwalitatief criterium met betrekking tot de 'samenhangende diensten' niet van toepassing op de uitbater van een hotel of motel die gewoonlijk gemeubeld logies ter beschikking stelt van betalende gasten in het kader van een korte verhuur (zie FAQ nr. 2)?
De uitbater van een hotel of motel verschaft steeds de bijkomende diensten gebruikelijk bij de tijdelijke terbeschikkingstelling van gemeubeld logies aan betalende gasten. Daarom, met het oog op de belastingheffing, moet enkel nagekeken worden of de contractuele duur van het verblijf minder is dan drie maanden, zonder zich zorgen te maken over de bijkomende diensten, die hij geacht wordt sowieso te verstrekken.
Het bijkomend kwalitatief criterium wordt uitsluitend wettelijk geëist ten aanzien van de inrichtingen met een soortgelijke functie als hotels en motels, ten einde te vermijden dat passieve verhuren in de sfeer van de belastingheffing terechtkomen. Door de toepassing van het kwalitatief criterium te weerhouden als bijkomend onderscheidend criterium (zie FAQ nr. 2) wordt de belastingheffing met betrekking de verhuren op heel korte termijn die worden gekenmerkt door een grote passiviteit in hoofde van de dienstverrichter vermeden.
Daarom bepaalt de memorie van toelichting dat de vraag met betrekking tot de zogenaamde samenhangende diensten niet pertinent is voor hotels en motels die enkel worden onderworpen aan het kwantitatief criterium van minder dan drie maanden. Die inrichtingen moeten inderdaad worden aangemerkt als beoogd door de nieuwe bepaling (z. artikel 44, § 3, 2°, a, derde streepje, van het Btw-Wetboek). De nieuwe bepaling moet in die zin gelezen worden dat op dat punt een onderscheid gemaakt wordt tussen enerzijds hotels en motels en anderzijds de 'inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten'.
4. Is het van belang of die samenhangende diensten (zie FAQ nr. 2) al dan niet tegen een globale prijs worden verricht voor de gasten?
Neen. Het is niet relevant dat deze samenhangende diensten begrepen zijn in de prijs van de terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies of dat ze daarentegen afzonderlijk worden aangerekend. Met andere woorden, wanneer het een overeenkomst betreft met een duur van minder dan drie maanden zal het verstrekken van minstens één van die diensten - ongeacht of het gebeurt middels het betalen van een supplement bij de prijs die verband houdt met de terbeschikkingstelling van het gemeubeld logies - de belastingheffing op deze globale dienst tot gevolg hebben.
Indien de klant de keuze heeft om een samenhangende dienst al dan niet af te nemen (mits betaling van een meerprijs) is er slechts sprake van een samenhangende dienst indien de klant uitdrukkelijk opteert voor deze dienst. Het louter aanbieden van de mogelijkheid door de exploitant volstaat niet.
5. Een klant boekt een verblijf, bestemd voor korte verhuur, voor een week in een appartement en opteert ervoor geen samenhangende diensten (fysiek onthaal, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt) af te nemen. Er wordt een voorschot betaald. Bij aankomst vraagt de klant alsnog om over huishoudlinnen te kunnen beschikken. Wat is de kwalificatie van deze overeenkomst?
In dat geval wordt de volledige overeenkomst gekwalificeerd als een belaste dienst inzake het verstrekken van gemeubeld logies.
De btw is verschuldigd over zowel de prijs van het logies, als de prijs van de samenhangende dienst (en dus eveneens over het reeds betaalde voorschot).
Het is hierbij niet relevant of voor de huur van het huishoudlinnen een meerprijs wordt gevraagd aan de klant.
6. Een uitbater van een vakantiewoning stelt het gemeubeld logies steeds ter beschikking van gasten voor een periode van maximaal twee weken. Geen van de in FAQ nr. 2 vermelde samenhangende diensten (fysiek onthaal, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt) wordt verstrekt. De vakantiewoning wordt wekelijks door de uitbater gepoetst. Wordt de wekelijkse schoonmaak door de wet eveneens aangemerkt als een samenhangende dienst?
Neen. In dat geval is het niet relevant of de schoonmaak door de verhuurder gebeurt of niet. Aangezien die dienst nagenoeg systematisch wordt aangeboden, ongeacht het type van gemeubeld logies, maakt die geen pertinent onderscheidingscriterium uit.
7. Een klant boekt voor een week een verblijf in de Ardennen in een gemeubelde chalet, bestemd voor korte verhuur, zonder de in FAQ 2 vermelde samenhangende diensten (fysiek onthaal, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt). Er wordt een vast bedrag gevraagd voor verbruik van water, verwarming en elektriciteit. Wat is de btw-behandeling van die extra kosten?
Aangezien geen enkele samenhangende dienst voorgeschreven door de wet (zie FAQ nr. 2) wordt verstrekt, is deze verhuur vrijgesteld.
Het vast bedrag dat wordt gevraagd voor het verbruik van water, elektriciteit en verwarming volgt in principe het lot van de hoofdhandeling (bijzaak volgt hoofdzaak). Indien het water, de elektriciteit en de verwarming door de verhuurder zelf worden verstrekt of via door hem aangestelde tussenpersoon en wanneer er voor die leveringen een afzonderlijke prijs werd overeengekomen tussen de partijen, derwijze dat ze tussen de partijen worden aangemerkt als een afzonderlijke handeling, worden deze leveringen afzonderlijk belast.
8. Een klant boekt een verblijf van twee weken te Brussel in een appartement, bestemd voor korte verhuur, zonder de in FAQ 2 vermelde samenhangende diensten (fysiek onthaal, huishoudlinnen, dagelijks ontbijt). De gast huurt tegen afzonderlijke betaling eveneens een fiets en vraagt de eindschoonmaak van het appartement. Wat zijn de gevolgen inzake btw?
Aangezien geen enkele samenhangende dienst voorgeschreven door de wet (zie FAQ nr. 2) wordt verstrekt, is deze verhuur vrijgesteld.
De huur van de fiets en de eindschoonmaak worden in principe aangemerkt als afzonderlijke handelingen die hun eigen regeling volgen.
9. Ik stel een niet-gemeubeld appartement ter beschikking voor een periode van twee maanden. Is deze nieuwe wetgeving op mij van toepassing?
Neen. De verhuur van een appartement zonder meubels blijft vrijgesteld van btw, ongeacht de duur van de overeenkomst.
10. Verandert het toepasselijk btw-tarief ten aanzien van het verstrekken van gemeubeld logies?
Neen. Het verstrekken van gemeubeld logies blijft onderworpen aan het verlaagd btw-tarief van 6 %. Er vindt uiteraard geen btw-heffing plaats indien de dienst is vrijgesteld (zie FAQ nr. 2).
11. Ik verhuur sinds geruime tijd, in het kader van de lange verhuur, studentenkamers met vrijstelling van btw. De huurprijs omvat schoonmaak van gemeenschappelijke delen en een forfait met betrekking tot verbruik van water, elektriciteit en gas. Wat verandert er?
U dient op basis van de nieuwe criteria na te gaan of de vrijstelling nog van toepassing is. Wanneer u gewoonlijk studentenkamers verhuurt voor een periode van minstens drie maanden blijft de vrijstelling van toepassing (zie ook FAQ nr. 17).
Het verbruik van water, elektriciteit en gas alsook de schoonmaak van de gemeenschappelijke delen, die begrepen zijn in de huurprijs, volgen in principe het lot van de hoofdhandeling (zie ook FAQ nr. 7).
12. Ik ben uitbater van een jeugdherberg. Wat verandert er?
De diensten die worden aangeboden door instellingen erkend door de overheid, die in hoofdzaak het toezicht over de jongelui en de zorg voor hun onderhoud, opvoeding en vrijetijdsbesteding tot doel hebben van de belasting zijn vrijgesteld op grond van artikel 44, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek.
De erkenning kan van onderscheiden bevoegde overheidsinstanties uitgaan en beoogt onder meer jeugdtehuizen, jeugdclubs, jeugdherbergen en dergelijke.
In de veronderstelling dat de door hen verstrekte diensten eventueel zouden bestaan in het verschaffen van gemeubeld logies dat op grond van de nieuwe wetgeving zou kunnen worden belast als uitzondering op de vrijstelling inzake onroerende verhuur, zullen die diensten bij voortduur van de belasting zijn vrijgesteld op grond van artikel 44, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek.
13. Is de nieuwe wetgeving ook van toepassing op de terbeschikkingstelling van een gemeubeld logies die een aanvang heeft genomen vóór 01.07.2022 en die eindigen na die datum?
De nieuwe wetgeving treedt in werking op 01.07.2022.
Dit betekent dat:
- om te bepalen of het een vrijgestelde of belastbare handeling betreft vanaf 1.07.2022 rekening moet worden gehouden met de nieuwe wetgeving
- voor belasting die opeisbaar wordt vanaf die datum (gewoonlijk zal het gaan om het tijdstip van de ontvangst van de betaling of het uitreiken van de factuur) in principe de nieuwe regels van toepassing zijn (zie FAQ nr. 2).
De administratie aanvaardt evenwel dat het nieuwe btw-regime inzake het verstrekken van gemeubeld logies slechts wordt toegepast op verblijven die geboekt worden vanaf 01.07.2022. In voorkomend geval wordt het verlengen van een overeenkomst na 30.06.2022 voor het bepalen van het toepasselijk stelsel aangemerkt als een nieuwe overeenkomst waarop de nieuwe regels van toepassing zijn. Voor het bepalen van de duur van de verlengde overeenkomst moet de totale ononderbroken duur van de terbeschikkingstelling van het goed in rekening gebracht worden (zie FAQ nr. 15).
Voorbeelden
Een gezin heeft op 15.03.2022 een verblijf geboekt van zaterdag 16.07.2022 tot 23.07.2022 (7 nachten) in een vakantiepark. Bij de boeking wordt een voorschot gevraagd, het saldo wordt betaald op 15.07.2022. Ten aanzien van dit verblijf mag de oude regeling toegepast worden (bestaande administratieve doctrine) zowel wat het betaalde voorschot als de slotfactuur betreft.
Een persoon verblijft sinds 01.02.2022 voor zes maanden in een apart-hotel. Het verblijf wordt maandelijks afgerekend (boeking op 25.01.2022). Ten aanzien van dit verblijf mag de oude regeling toegepast worden (bestaande administratieve doctrine) ook voor de btw die opeisbaar wordt na 30.06.2022. In de loop van de maand juli wordt het verblijf verlengd met twee maanden (tot 30.09.2022). In dat geval is op de tweede overeenkomst de nieuwe regeling van toepassing. De duur van het verlengde verblijf wordt bovendien bepaald overeenkomstig FAQ nr. 15. Het betreft bijgevolg een lange verhuur (vrijgesteld).
II. Met betrekking tot het criterium van de verhuurperiode
14. Hoe moet ik de contractuele verblijfstermijn die overeenkomt met de limiet-duur van 'minder dan drie maanden' concreet berekenen?
De wetgeving noch de memorie van toelichting geven uitsluitsel over hoe een limiet-duur van 'minder dan drie maanden' moet berekend worden.
Ter vereenvoudiging aanvaardt de administratie een berekeningswijze 'van de zoveelste dag tot de dag vóór de zoveelste dag, min één dag'.
Voorbeeld
De verhuur van een vakantiewoning die aanvangt op 15.07.2022 wordt aangemerkt als korte verhuur (zie ook FAQ nr. 2) indien de overeenkomst met de gast ten laatste op 13.10.2022 wordt beëindigd. De dag van aankomst is inbegrepen in de duur omdat het een eerste overnachting omvat (15 juli). De termijn van drie maanden wordt bereikt op 14 oktober. Aangezien de wet het criterium van de duur vastlegt op 'minder dan drie maanden' dient men het bekomen resultaat te verminderen met één dag (13.10.2022).
15. Hoe wordt de duur van de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies bepaald in het geval een overeenkomst wordt verlengd?
Voor de berekening van de limiet van drie maanden wordt in de eerste plaats rekening gehouden met de duur van de terbeschikkingstelling van de gemeubileerde woning, zoals die in de overeenkomst is vastgelegd. De overeenkomst vormt een vermoeden dat kan worden weerlegd met elk middel, feitelijk of rechtens, dat het mogelijk maakt de werkelijke gebruiksduur vast te stellen.
Indien hetzelfde goed op grond van opeenvolgende overeenkomsten van korte termijn (van minder dan drie maanden) tussen dezelfde partijen ter beschikking wordt gesteld, moet de totale ononderbroken duur van de terbeschikkingstelling van het goed in aanmerking worden genomen voor alle contracten. In dit verband worden een contract en de verlengingen ervan beschouwd als opeenvolgende contracten.
Indien de termijn van drie maanden wordt overschreden ten gevolge van het sluiten van verschillende opeenvolgende overeenkomsten, wordt de overeenkomst gedurende welke de termijn van drie maanden wordt overschreden, niet meer belast. De kwalificatie van de eerste overeenkomsten als gemeubelde huisvesting voor een periode van minder dan drie maanden zal niet met terugwerkende kracht worden betwist, voor zover er geen sprake is van misbruik in de zin van artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek.
16. Een hotelinrichting die gewoonlijk kamers ter beschikking stelt in het kader van korte verhuur, stelt aan een klant uitzonderlijk een kamer ter beschikking voor 100 dagen. Is die lange verhuur vrijgesteld?
Ja. De hotelinrichting zal ten aanzien van die klant de vrijstelling moeten toepassen aangezien de contractuele verblijfsduur drie maanden overschrijdt.
Het spreekt vanzelf dat de regel inzake de beperking tot drie maanden niet eenvoudig terzijde kan worden gesteld door ad hoc-overeenkomsten van abnormaal korte duur vast te stellen, die in voorkomend geval tussen dezelfde partijen zouden worden verlengd om op deze wijze te profiteren van de belastingheffing op transacties. Een dergelijke praktijk zou worden beschouwd als misbruik in de zin van artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek.
17. Een exploitant van gemeubelde studentenkamers, die gewoonlijk kamers ter beschikking stelt voor een lange termijn, stelt voor een periode van vier weken een kamer ter beschikking van een student die tijdelijk in ons land verblijft. Is die korte verhuur belast?
Neen. Uit de nieuwe criteria voor belastingheffing, die een uitzondering zijn op het principe van de vrijstelling (zie FAQ nr. 1), volgt dat het uitzonderlijk ter beschikkingstellen van een studentenkamer in die omstandigheden vrijgesteld blijft.
Dezelfde oplossing zou gelden indien bijvoorbeeld een student vroegtijdig zijn studies stopzet, samen met het huurcontract van zijn studentenkamer.
18. Hoe bepalen of de uitbater van een inrichting met een soortgelijke functie als een hotel of motel 'gewoonlijk' aan betalende gasten onderdak verleent voor een periode van minder dan drie maanden?
De uitbater van een dergelijke inrichting, handelend als belastingplichtige, kan een van volgende methodes toepassen om te bepalen of hij gewoonlijk aan betalende gasten onderdak verleent voor een periode van minder dan drie maanden:
- een financieel pro rata gebaseerd op het omzetcijfer: op jaarbasis en in principe per inrichting moet de omzet uit betalende verblijven van minder dan drie maanden 50 % overtreffen van de jaarlijks omzet behaald uit betalend logies
- een fysiek pro rata gebaseerd op de duur van de betalende verblijven: op jaarbasis en in principe per inrichting moet de totale duur, uitgedrukt in overnachtingen, van verblijven met een duur van minder dan drie maanden groter zijn dan het aantal verblijven met een duur van drie maanden of meer.
III. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'het fysiek onthaal'
19. Wat wordt bedoeld met 'fysiek onthaal'?
Er is sprake van een fysiek onthaal van gasten wanneer de ontvangst en de bijstand op verzoek van klanten in de inrichting wordt verzekerd gedurende minstens een groot gedeelte van de dag.
Enkel een telefonisch of digitaal contact volstaat niet.
Anderzijds is niet vereist dat er een onthaalruimte aanwezig is in de inrichting (vb. receptie of kantoor). Van belang is de fysieke aanwezigheid van een persoon die in naam en voor rekening van de exploitant en onder diens verantwoordelijkheid de gasten kan ontvangen en op verzoek bijstaan en dit gedurende een groot gedeelte van de dag.
De inrichting kan een gebouw zijn (vb. appartementsgebouw) of meerdere gebouwen die zich op een site bevinden (vb. vakantiepark).
De uitbater van een vakantiepark die instaat voor het fysiek onthaal kan in naam en voor rekening van de eigenaar van een verblijf en onder diens verantwoordelijkheid het onthaal verrichten.
20. Ik stel een gemeubeld appartement ter beschikking van gasten. De sleutel kan afgehaald worden bij een vennootschap die optreedt als tussenpersoon bij de korte verhuur. Is er in die omstandigheid sprake van 'fysiek onthaal'?
Neen. Dergelijke omstandigheid wordt niet aangemerkt als fysiek onthaal van gasten wanneer de tussenpersoon niet gedurende een groot deel van de dag in het appartementsgebouw de ontvangst en de bijstand op verzoek van de gasten verzekert in naam en voor rekening van de verhuurder en onder diens verantwoordelijkheid (zie FAQ 19).
21. Ik verhuur een gemeubelde vakantiewoning. Telkens nieuwe gasten aankomen ben ik ter plaatse en overhandig ik persoonlijk de sleutel. Voor het overige ben ik telefonisch bereikbaar. Is in die omstandigheid sprake van 'fysiek onthaal'?
Neen. Dergelijke omstandigheid wordt niet aangemerkt als fysiek onthaal van gasten (zie FAQ nr. 19).
IV. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen'
22. Welk huishoudlinnen moet worden aangeboden?
Het volstaat dat voor elke gast die in de inrichting verblijft bedlinnen of badlinnen ter beschikking wordt gesteld.
Er wordt geen rekening gehouden met keukenlinnen.
23. In welke omstandigheden is voldaan aan het criterium inzake terbeschikkingstelling en vervanging van huishoudlinnen?
Het is noodzakelijk dat het huishoudlinnen aan het begin van het verblijf ter beschikking wordt gesteld van de gasten bij een verblijf van één week. Het is niet noodzakelijk dat de bedden worden opgemaakt door de exploitant. Het huishoudlinnen kan ook louter ter beschikking gesteld worden.
In het geval van een verblijf van meer dan één week (of zeven overnachtingen) is het bovendien nodig dat wordt voorzien in de vervanging ervan ten minste éénmaal per week. Het is niet noodzakelijk dat het linnen door de exploitant (of voor zijn rekening) materieel wordt vervangen na een week.
24. Ik verhuur een gemeubelde vakantiewoning voor een periode van twee weken. De huurders ontvangen bij aanvang twee pakketten huishoudlinnen (één pakket per week verblijf per persoon). Is voldaan aan het criterium inzake het wekelijks vervangen van huishoudlinnen?
Ja. Het volstaat dat het vervangend huishoudlinnen ter beschikking wordt gesteld.
V. Met betrekking tot het kwalitatief criterium 'het dagelijks verschaffen van ontbijt'
25. Ik verhuur voor een periode van drie weken een gemeubeld appartement, bestemd voor korte verhuur. De huurder bestelt telkens op zaterdag en zondag een ontbijt. Is voldaan aan het criterium inzake het verschaffen van ontbijt?
Neen. In hoofde van een inrichting met een soortgelijke functie als die van een hotel of motel, die gewoonlijk voor een duur van minder dan drie maanden betalende gasten huisvest, voorziet de wetgeving dat enkel het dagelijks verschaffen van ontbijt als een samenhangende dienst wordt aangemerkt. Wanneer geen enkele andere samenhangende dienst wordt verstrekt (zie FAQ nr. 2) is dit verblijf vrijgesteld van btw.
26. Ik verhuur voor drie nachten een gemeubelde vakantiewoning aan zee, bestemd voor korte verhuur. De huurder bestelt bijkomend ontbijtvouchers waarmee hij drie ontbijten kan genieten in een nabijgelegen brasserie. Is voldaan aan het criterium inzake het dagelijks verschaffen van ontbijt?
Ja. Ook het geval waarin het ontbijt wordt verschaft door een derde, maar in naam en voor rekening van de verhuurder, alsook onder zijn verantwoordelijkheid, wordt beoogd.
Dezelfde oplossing geldt indien het ontbijt louter kan afgehaald worden.
27. Ik verhuur voor drie nachten een gemeubelde vakantiewoning in de Ardennen, bestemd voor korte verhuur. Elke morgen wordt het ontbijt afgeleverd aan de deur van de vakantiewoning. Is voldaan aan het criterium inzake het dagelijks verschaffen van ontbijt?
Ja.
28. Ik bezit een brasserie en verhuur appartementen voor een duur van minder dan drie maanden, die zich bevinden op de verdiepingen boven de brasserie. Mijn huurders hebben de mogelijkheid om te ontbijten in de brasserie. Dit wordt vervolgens onmiddellijk ter plaatse betaald. Is voldaan aan het criterium inzake het dagelijks verschaffen van ontbijt?
Neen. Aangezien de gasten enkel de mogelijkheid hebben om volgens eigen keuze het ontbijt te nuttigen in de brasserie en ze bovendien onmiddellijk ter plaatse afrekenen, kan het ontbijt niet aangemerkt worden als een dienst die samenhangt met het logies.
VI. Met betrekking tot de btw-regeling en de verplichtingen
29. Ik verhuur een gemeubelde vakantiewoning voor korte perioden van minder dan drie maand en verstrek eveneens bijkomende diensten. Het totaalbedrag van de huurgelden die ik in 2022 ontvang voor de verhuur van mijn vakantiewoning beloopt 15.000 euro. Kan ik gebruik maken van de vrijstellingsregeling van btw?
Neen. Ingevolge de nieuwe bepalingen die sedert 01.07.2022 in werking treden betreft het verschaffen van gemeubeld logies in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend, een belaste verhuur. Deze handelingen zijn echter, hoewel ze de omzetdrempel van 25.000 euro niet overschrijden, sedert 01.01.2022 uitgesloten van de vrijstellingsregeling bedoeld in artikel 56bis, van het Btw-Wetboek. Bijgevolg moet u een btw-identificatie aanvragen en gebruik maken van de normale belastingregeling met indiening van periodieke btw-maand- of kwartaalaangiften.
Indien de verblijven geboekt werden vóór 01.07.2022 mag u om te bepalen of het een vrijgestelde of belastbare handeling betreft, rekening houden met de vóór 1 juli geldende wetgeving.
30. Ik verhuur een gemeubelde vakantiewoning voor korte perioden van minder dan drie maanden en verstrek eveneens bijkomende diensten. Ik verricht geen enkele andere handeling waarvoor ik als btw-belastingplichtige moet geïdentificeerd worden. Het totaalbedrag van de huurgelden die ik tijdens het jaar 2022 ontvang voor de verhuur van mijn vakantiewoning beloopt 5.000 euro. Kan ik – gelet op de beperkte omzet – gebruik maken van een belastingregeling zonder indiening van periodieke btw-aangiften?
De handelingen die bestaan uit het verschaffen van gemeubeld logies in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend zijn belaste verhuren. Hoewel ze de omzetdrempel van 25.000 euro niet overschrijden, zijn ze sedert 01.01.2022 uitgesloten van de vrijstellingsregeling bedoeld in artikel 56bis, van het Btw-Wetboek. Hierdoor bent u in principe onderworpen aan de normale belastingregeling.
Maar indien voldaan is aan de volgende voorwaarden kan u kiezen voor de toepassing van de regeling deeleconomie:
- de vakantiewoning moeten zich in België bevinden
- de verhuur wordt verricht voor andere doeleinden dan die van uw economische activiteit
- de verhuur moeten uitsluitend worden verricht voor natuurlijke personen die ze bestemmen voor hun privégebruik of dat van andere personen
- de verhuur moeten uitsluitend worden verricht in het kader van overeenkomsten die tot stand zijn gebracht door tussenkomst van een elektronisch platform erkend door de Koning of overheidsinstanties
- de vergoedingen met betrekking tot de verhuur worden uitsluitend door het platform of door tussenkomst van het platform aan u betaald
- de jaarlijkse omzet die bestaat uit de huurvergoedingen en alle sommen die door (tussenkomst van) dat platform zijn ingehouden in het kader van de regeling deeleconomie mag in 2022 niet meer bedragen dan 6.540 euro.
Om in aanmerking te komen voor de btw-regeling deeleconomie moet u dus aan alle bovenstaande voorwaarden voldoen en in het bijzonder uw diensten via een erkend elektronisch platform aanbieden.
Indien u gebruik maakt van de regeling deeleconomie moet u zich niet voor btw-doeleinden laten registreren en u moet geen periodieke btw-aangiften indienen. U mag in dit geval geen btw op uw dienstverrichtingen aanrekenen aan uw klanten of in aftrek brengen. U moet geen aangifte van aanvang van werkzaamheid indienen (604A) en geen lijst van belastingplichtige afnemers indienen. Maar wanneer u een goed of een dienst heeft ontvangen waarvoor u schuldenaar bent van de btw, moet u zich laten identificeren voor btw-doeleinden en bent u gehouden een bijzondere btw-aangifte in te dienen.
31. Ik ben niet gevestigd in België. Is deze wetgeving ook op mij van toepassing?
Ja. De niet in België gevestigde belastingplichtigen die zich voor de btw moeten identificeren, moeten zich rechtstreeks richten tot het Centrum KMO Specifieke Materies.
De contactgegevens van deze dienst zijn:
Algemene Administratie van de Fiscaliteit
KMO Centrum Specifieke Materies – Beheer Team 1
Correspondentie (briefwisseling): Gaston Crommenlaan 6 bus 735,
9050 Ledeberg
E-mail: foreigners.team1@minfin.fed.be
32. Ik verhuur een tweede verblijf in het buitenland. Is deze regeling ook op mij van toepassing?
Neen. Indien u een verblijf verhuurt in een ander land moet u de wetgeving naleven van dat land.
33. Wat moet ik doen om een btw-identificatienummer te bekomen?
U moet uw aanvraag tot btw-identificatie indienen.
A. Dit dient als volgt te gebeuren: Als u al over een ondernemingsnummer beschikt, kan u een aanvraag tot btw activatie indienen via een ondernemingsloket, of online via de toepassing E604.
B. Als u nog niet over een ondernemingsnummer beschikt, zijn 3 situaties mogelijk:
1. De verhuur gebeurt in het kader van het normaal beheer van privé-vermogen: neem contact op met uw team beheer (kantorengids(externe link) > 'Professioneel' > 'Aangifte' > 'Aangifte btw' > gemeente van uw onderneming > categorie = 'Kleine en Middelgrote onderneming (KMO)') en vraag een btw-identificatie aan voor uw activiteit van het verschaffen van gemeubeld logies met in bovenstaande FAQ genoemde nauw samenhangende diensten aan betalende gasten gedurende perioden van minder dan drie maanden. Nadat u het papieren formulier 604A (aanvraag tot btw-identificatie) heeft ontvangen, dient u dit formulier zo snel mogelijk in te vullen en terug te bezorgen aan uw team beheer. Uw team beheer zal u een btw-identificatienummer toekennen en u daarvan op de hoogte brengen.
2. De verhuur gebeurt door een organisaties zonder rechtspersoonlijkheid die een uitkeringsoogmerk heeft of effectief uitkeringen verricht: Het ondernemingsnummer wordt aangevraagd via een erkend ondernemingsloket naar keuze. Zij kunnen ook de aanvraag tot btw-activatie verrichten, of u kan dit zelf doen via de online toepassing E604 (cf. punt A).
3. De verhuur gebeurt door een niet-inwoner. De niet in België gevestigde belastingplichtigen die zich voor de btw moeten laten identificeren, moeten zich rechtstreeks richten tot het Centrum KMO Specifieke Materies. Voor de contactgegevens zie FAQ 31.
Dien uw aanvraag in voordat u uw economische activiteit start.
Bron: Fisconetplus
Mots clés
Abonnez-vous à notre newsletter
Recevez toutes les actualités publiées par notre communauté