Qu’est-ce que le GAAR ?

Le GAAR signifie General Anti-Avoidance Rule, que l’on traduit en français par clause générale anti-abus.

Il s’agit d’un principe juridique anti-évitement qui permet à l’administration fiscale de neutraliser des montages ou des opérations qui respectent formellement la loi, mais qui en détournent l’esprit, lorsqu’ils ont pour objectif principal (ou l’un des objectifs principaux) d’obtenir un avantage fiscal indu.

Autrement dit :

le GAAR vise les situations où « tout est légal sur le papier », mais où l’opération est jugée artificielle, non économique ou principalement motivée par l’économie d’impôt.

À quoi sert concrètement le GAAR ?

Le GAAR permet à l’administration de :

• écarter une construction juridique jugée abusive ;
• requalifier les opérations selon leur substance économique réelle ;
• refuser un avantage fiscal (exonération, taux réduit, non-imposition, etc.) lorsqu’il est obtenu par un montage dépourvu de justification économique suffisante.

C’est un outil de dernier recours, utilisé lorsque les règles anti-abus spécifiques (SAAR – Specific Anti-Avoidance Rules) ne couvrent pas la situation.

Le GAAR en pratique internationale

Dans de nombreux pays, le GAAR est inscrit explicitement dans la loi (Inde, Royaume-Uni, Canada, Australie, etc.).

Il s’applique souvent sur base de critères tels que :

• l’absence de substance économique réelle ;
• le caractère artificiel du montage ;
• l’objectif principal ou prédominant d’obtenir un avantage fiscal ;
• le contournement de l’objet et de la finalité de la loi fiscale.

Le GAAR indien permet par exemple de faire échec à l’application d’une convention préventive de double imposition lorsque la structure est jugée abusive, malgré le respect formel des conditions (certificat de résidence fiscale, par exemple).

Équivalent du GAAR en droit belge et européen

En Belgique, on ne parle pas formellement de « GAAR », mais le mécanisme existe bel et bien :

• au niveau interne : la clause générale anti-abus de l’article 344, §1er du CIR 92 permet à l’administration d’écarter des actes juridiques qui constituent un abus fiscal ;
• au niveau européen : les directives fiscales intègrent des clauses anti-abus générales (par exemple en matière de directives mères-filiales, intérêts et redevances, ATAD, etc.) ;
• au niveau conventionnel : la notion de Principal Purpose Test (PPT), issue du projet BEPS de l’OCDE, joue un rôle similaire dans les conventions fiscales modernes.
  

En synthèse

Le GAAR est l’expression juridique d’un principe simple :

on ne peut pas utiliser la lettre de la loi pour en trahir l’esprit.

C’est un instrument de fond, structurant, qui traduit l’évolution du droit fiscal vers une lecture de plus en plus fondée sur la substance économique, la cohérence du montage et l’intention fiscale réelle des contribuables.